Skopiuj link
Z pytaniem do organu podatkowego zwrócił się Podatnik, który świadczy usługi medyczne. W ramach działalności gospodarczej wydaje odpłatnie osobom fizycznym następujące dokumenty:
- kserokopie dokumentacji medycznej w celu kontynuacji leczenia w innych podmiotach, związanej z usługami podstawowymi, które podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług,
- kserokopie dokumentacji medycznej związanej z usługami podstawowymi, które nie podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług oraz w celu uzyskania odszkodowania,
- odpisy wypisów szpitalnych, duplikatów zapisów badań obrazowych na nośnikach magnetycznych w celu kontynuacji leczenia w innym podmiocie, związanych z usługami podstawowymi, które podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług,
- odpisy wypisów szpitalnych, duplikatów zapisów badań obrazowych na nośnikach magnetycznych, związanych z usługami podstawowymi, które nie podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług.
Podatnik zadał pytanie, czy zgodnie z art. 43 ust. 1 punkt 18 i art. 43 ust. 17 zwolnieniu od podatku od towarów i usług objęte będą następujące usługi świadczone przez szpital, tj.: kserokopie dokumentacji medycznej wykonywane dla pacjentów oraz odpisy wypisów szpitalnych, duplikaty zapisów badań obrazowych na nośnikach magnetycznych wykonane na rzecz osób fizycznych.
Zdaniem Podatnika wydawane odpłatnie:
- kserokopie dokumentacji medycznej w celu kontynuacji leczenia w innych podmiotach, związanej z usługami podstawowymi, które podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług – są opodatkowane podatkiem VAT,
- kserokopie dokumentacji medycznej związanej z usługami podstawowymi, które nie podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług oraz w celu uzyskania odszkodowania – są opodatkowane podatkiem VAT,
- odpisy wypisów szpitalnych, duplikatów zapisów badań obrazowych na nośnikach magnetycznych w celu kontynuacji leczenia w innym podmiocie, związanych z usługami podstawowymi, które podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług – korzystają ze zwolnienia od podatku,
- odpisy wypisów szpitalnych, duplikatów zapisów badań obrazowych na nośnikach magnetycznych, związanych z usługami podstawowymi, które nie podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług – korzystają ze zwolnienia od podatku.
W dniu 26 kwietnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w imieniu Ministra Finansów – wydał interpretację indywidualną nr IBPP4/443-687/11/AŚ, w której uznał, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Podatnika jest:
- prawidłowe w zakresie opodatkowania podatkiem VAT kserokopii dokumentacji medycznej wykonywanej dla pacjentów,
- nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku VAT odpisów wypisów szpitalnych, duplikatów zapisów badań obrazowych na nośnikach magnetycznych wykonane na rzecz osób fizycznych.
W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy Minister Finansów stwierdził, że interpretacja indywidualna z dnia 26 kwietnia 2011 r. nr IBPP4/443-687/11/AŚ, wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany.
Minister Finansów wyjaśnił, że z dniem 1 stycznia 2011 r. uregulowania dotyczące zwolnień, mocą ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 226, poz. 476), zostały przeniesione do treści ustawy. Ustawodawca odstąpił od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 30 czerwca 2011 r., zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.
Należy zauważyć, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia opieki medycznej.
Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia zawarte w art. 132 dyrektywy 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich (np. wyrok TSUE z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie Peter d´Ambrumenil, Dispute Resolution Services Ltd, C-307/01, pkt 57). Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie byłoby zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach Unii Europejskiej.
Orzecznictwo Trybunału wskazuje również, że pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem od towarów i usług objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.
Z powołanych przepisów jednoznacznie wynika, iż zwolnienie od podatku usług medycznych ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. W zakresie przedmiotowym znajdują się usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane i tylko te podlegają zwolnieniu od podatku, w zakresie zaś podmiotowym, zwolnione są usługi świadczone przez zakłady opieki zdrowotnej. Zwolnienie obejmuje zatem tylko świadczenia opieki medycznej wykonywane w określonym celu przez określone podmioty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
W odniesieniu do usług ściśle związanych z usługami opieki medycznej służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia można wskazać, że w wyroku z dnia 1 grudnia 2005 r. w sprawach połączonych Diagnostiko Therapeftiko Kentro Athinon-Ygeia AE, C-394/04 i C-395/04 TSUE podniósł, że opieka medyczna ma na celu diagnozę i leczenie i gdy to możliwe zwalczanie chorób, wobec czego jedynie świadczenie usług, które logicznie wpisują się w ramy dostarczenia usług opieki szpitalnej i medycznej, które w procesie świadczenia tych usług stanowią etap niezbędny, aby osiągnąć cele terapeutyczne, któremu te ostatnie służą, może stanowić działalność ściśle z nimi związaną (pkt 24 i 25). Przykładowo można też wskazać, że zdaniem TSUE wyrażonym w orzeczeniu Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Francji z dnia 11 stycznia 2001 r. w sprawie C-76/99, w przypadku gdy w celu postawienia diagnozy i w celach terapeutycznych analizie ma zostać poddana próbka pobrana od pacjenta, przekazanie próbki, które w logiczny sposób ma miejsce między pobraniem próbki a jej analizą, musi być uznane za blisko związane z analizą i potraktowane w ten sam sposób dla celów podatkowych, czyli musi zostać zwolnione z podatku (pkt 24).
Wobec powyższego uzasadnione jest stwierdzenie, że czynności polegające na odpłatnym udostępnieniu przez zakład opieki zdrowotnej dokumentacji medycznej pacjenta, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług, o ile dokumentacja ta jest związana ze zwolnionymi usługami w zakresie opieki medycznej, świadczonymi przez ten podmiot i wydawana jest pacjentowi lub jego przedstawicielowi ustawowemu, bądź osobie upoważnionej przez pacjenta – stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta lub podmiotom udzielającym świadczeń zdrowotnych, jeżeli dokumentacja ta jest niezbędna do zapewnienia ciągłości świadczeń zdrowotnych, na podstawie art. 26 ust. 3 pkt 1 tej ustawy.
Zwolnieniem od podatku od towarów i usług nie jest natomiast objęte udostępnianie dla pacjenta lub jego przedstawicielowi ustawowemu oraz podmiotom udzielającym świadczeń zdrowotnych dokumentacji medycznej związanej z usługami głównymi, do których nie ma zastosowania zwolnienie od tego podatku oraz dla podmiotów wymienionych w art. 26 ust. 3 pkt 2–8 i ust. 4 ustawy o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta.
Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony stan prawny należy stwierdzić, że Szpital spełnia przesłankę o charakterze podmiotowym – jest Zakładem Opieki Zdrowotnej, a świadczone przez Podatnika usługi wydania kserokopii dokumentacji medycznej dla pacjentów oraz wydania odpisów wypisów szpitalnych, duplikatów zapisów badań obrazowych na nośnikach magnetycznych na rzecz osób fizycznych, będą podlegały:
a. zwolnieniu od podatku od towarów i usług jako usługi ściśle związane z wykonywaną przez Szpital usługą medyczną, która podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług, jeżeli wydanie kserokopii dokumentacji medycznej pacjentom jest związane z kontynuacją leczenia w innych podmiotach,
b.opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako usługi ściśle związane z usługą podstawową, jeżeli wydanie kserokopii dokumentacji medycznej wykonywanej dla pacjentów związane jest z usługami, które nie podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług, oraz wydanie kserokopii dokumentacji dla pacjenta związane jest z uzyskaniem odszkodowania,
c. zwolnieniu od podatku od towarów i usług jako usługi ściśle związane z usługą podstawową, jeżeli wydanie odpisów wypisów szpitalnych, duplikatów zapisów badań obrazowych na nośnikach na rzecz osób fizycznych w celu kontynuacji leczenia w innym podmiocie, związane jest z usługą podstawową, która podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług,
d. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako usługi ściśle związane z usługą podstawową, jeżeli wydanie odpisów wypisów szpitalnych, duplikatów zapisów badań obrazowych na nośnikach na rzecz osób fizycznych związane jest z usługą, która nie podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług.
Wobec powyższego stanowisko Podatnika w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wydawania kserokopii dokumentacji medycznej wykonywanej dla pacjentów, jeżeli jest związane z kontynuacją leczenia w innych podmiotach, należało uznać za nieprawidłowe, gdy kserokopia dokumentacji związana jest z usługami głównymi, które podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług.
Jeżeli zaś kserokopia dokumentacji wydana pacjentom jest związana z usługą medyczną, do której nie ma zastosowania zwolnienie od podatku oraz gdy wydanie kserokopii dokumentacji związane jest z uzyskaniem odszkodowania, to wówczas wydanie kserokopii dokumentacji medycznej nie korzysta ze zwolnienia. W tym zakresie stanowisko Podatnika należy zatem uznać za prawidłowe.
Natomiast stanowisko Podatnika w zakresie zwolnienia od podatku VAT, jeżeli wydanie opracowania dokumentacji medycznej, odpisów wypisów szpitalnych, duplikatów zapisów badań obrazowych na nośnikach magnetycznych na rzecz osób fizycznych jest związane z kontynuacją leczenia w innych podmiotach, należało uznać za prawidłowe, gdy wydanie dokumentów związane jest z usługami głównymi, które podlegają zwolnieniu od podatku.
Stanowisko Podatnika w zakresie zwolnienia od podatku VAT wydania opracowania dokumentacji medycznej, odpisów wypisów szpitalnych, duplikatów zapisów badań obrazowych na nośnikach magnetycznych na rzecz osób fizycznych, gdy wydane dokumenty są związane z usługą, do której nie ma zastosowania zwolnienie od podatku, należało uznać za nieprawidłowe.