Skopiuj link
Z pytaniem do organu podatkowego zwróciła się Spółka, która prowadzi działalność gospodarczą, polegającą w przeważającej części na świadczeniu szeroko rozumianych usług budowlanych, w tym polegających między innymi na realizacji umów o świadczenie usług długoterminowych – z okresem realizacji ponad 12 miesięcy. Przedmiotowe usługi Spółka wykonuje między innymi zatrudniając podwykonawców prowadzących samodzielną działalność gospodarczą. Zgodnie z zawartymi umowami wykonywane roboty rozliczane są na podstawie okresowych, (częściowych) protokołów odbioru – fakturami częściowymi, a po ostatecznym (końcowym) protokole odbioru, wystawiana jest faktura końcowa. Zgodnie z zawieranymi umowami inwestorzy (odbiorcy usługi) z każdej wystawionej dla nich przez Spółkę faktury, zatrzymują określoną procentowo kwotę faktury na kaucję gwarancyjną, stanowiącą dla inwestora formę zabezpieczenia należytego wykonywania robót przez Spółkę, bądź też służącą pokryciu roszczeń wynikających z ich niewykonania, czy też nienależytego wykonania. Umowy określają także termin i sposób zwrotu lub rozliczenia zatrzymanej kaucji. Podobnie Spółka postępuje ze swoimi podwykonawcami, tj. z każdej faktury podwykonawcy zgodnie z umową zatrzymuje określony w umowie procent wartości faktury z przeznaczeniem na kaucję gwarancyjną. W prowadzonej ewidencji w postaci ksiąg rachunkowych – zarówno kaucje wynikające z zatrzymania przez inwestora części wynagrodzenia objętego fakturą wystawioną przez Spółkę, jak i odpowiednio część wynagrodzenia z faktury podwykonawcy zatrzymanego przez Spółkę, ewidencjonowane są na kontach rozrachunkowych (analitycznie prowadzonych wg poszczególnych kontrahentów) jako kaucja gwarancyjna udzielona i otrzymana. Zdaniem Spółki, zatrzymane i pobrane kaucje gwarancyjne, szczegółowo określone w umowach, jakie zawierane są zarówno pomiędzy Spółką a inwestorem oraz pomiędzy Spółką a jej podwykonawcami mają charakter zwrotny, a wynikające z nich kwoty mają być gwarancją należytego wykonania robót i usług oraz ewentualnie służyć pokryciu roszczeń z tytułu niewykonania umowy lub nienależytego wykonania umowy – nie wpływają one na wysokość przychodów ani kosztów uzyskania przychodów. Są więc neutralne podatkowo.
Na kwotę potrąconej kaucji gwarancyjnej Spółka wystawia podwykonawcy „Notę obciążeniową” wskazując w uzasadnieniu, że podstawę wystawienia noty stanowi stosowny zapis o kaucji gwarancyjnej w łączącej strony umowie, określając jednocześnie, iż zapłata wynikającej z noty kwoty nastąpi poprzez potrącenie z wynagrodzenia podwykonawcy określonego w danej fakturze.
Zarówno faktura sprzedaży, jak i zakupu usług podwykonawcy, wprowadzane są do rejestrów sprzedaży i zakupu danego okresu, bez pomniejszania faktur o potrąconą lub zatrzymaną kaucję gwarancyjną. Od całości faktur rozliczany jest podatek VAT.
Spółka zadała pytanie, czy w przypadku zatrzymania części wynagrodzenia podwykonawcy w postaci kaucji gwarancyjnej, podatnik jest zobowiązany do zastosowania się do przepisu art. 89b ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i złożenia korekty odliczonej kwoty podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną cześć należności dotyczącej kaucji gwarancyjnej, dla której termin płatności zgodnie z umową przekracza 150 dni.
Zdaniem Spółki zatrzymanie kaucji gwarancyjnej wynikającej z umowy stron jest neutralne podatkowo. Stanowi jedynie sposób rozliczeń finansowych, które w oparciu o wynikającą z prawa swobodę zawierania umów mogą mieć różną formę: zapłata gotówkowa, bezgotówkowa, potrącenie z bezspornej należności, kompensata lub inne, byleby strony nie kwestionowały tej formy rozliczenia i aby była ona zgodna z prawem.
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał stanowisko Spółki za prawidłowe. Stwierdził, że zasady stosowania tzw. ulgi za złe długi mają zastosowanie do wierzytelności, które powstaną od dnia 1 stycznia 2013 r. oraz do wierzytelności powstałych przed tą datą, których nieściągalność została uprawdopodobniona (zgodnie z nowymi zasadami) już w 2013 r., tj. w 2013 r. upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu ich płatności. Oznacza to, że tylko w takich sytuacjach dłużnik jest zobowiązany do dokonania obowiązkowej korekty podatku naliczonego niezależnie od zachowania wierzyciela, a więc obowiązek dokonania korekty ciąży na dłużniku niezależnie od faktu, czy jego wierzyciel skorzystał z ulgi za złe długi, czy też nie.
W tym miejscu zauważyć należy, iż zgodnie z art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.
W niniejszej sprawie strony umówiły się, iż w celu zabezpieczenia interesu Spółki (zlecającego usługę – zamawiającego) ustanowiono gwarancję w wysokości określonego procentu wynagrodzenia podwykonawcy, a zamawiający (Spółka) zatrzyma kwotę należną z wystawionej przez podwykonawcę faktury za odebrane protokołem roboty budowlano-montażowe, jako gwarancję, która zostanie zwrócona (zwolniona) po okresie gwarancji na zasadach określonych w zawartych umowach.
Zatem w tym konkretnym przypadku należy przyjąć, że w wystawionej fakturze na usługi budowlane określono dwa terminy płatności. Jak wskazano we wniosku należność od podwykonawcy z tytułu kaucji gwarancyjnej jest kompensowana ze zobowiązaniem z tytułu wykonanych robót przez podwykonawcę i tylko ta część wynagrodzenia podwykonawcy stanowi zobowiązanie wymagalne, wykonawca nie może (stosownie do zawartej umowy) domagać się płatności całości faktury, jeżeli zawarł taką umowę, która płatności podzieliła na dwa okresy: jeden to płatność bieżąca wynikająca z terminu zapłaty określonego w umowie lub fakturze, drugi – po zakończeniu okresu gwarancji na jaki określono kaucję gwarancyjną.
W związku z powyższym zatrzymanie części wynagrodzenia podwykonawcy w postaci kaucji gwarancyjnej, w stosunku do której nie został spełniony warunek dotyczący jej uprawdopodobnienia i nie stanie się ona wymagalna, nie powoduje po stronie Spółki obowiązku korekty odliczonej kwoty podatku naliczonego przypadającej na tę część należności w trybie art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług.
Zobacz szkolenia: