Skopiuj link
Z pytaniem do organu podatkowego zwróciła się Spółka, która świadczy usługi turystyczne opodatkowane na zasadzie VAT-marża. Regułą postępowania każdego biura podróży jest przyjmowanie zaliczek na świadczone usługi turystyczne, w niektórych przypadkach zaliczki te stanowią nawet 100% ceny usługi turystycznej. W stanie prawnym obowiązującym do końca 2013 r. rozliczenie ww. usług na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie nastręczało większych trudności, albowiem na podstawie § 3 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia usług turystycznych, obowiązek podatkowy powstawał dopiero z chwilą ustalenia marży. Od 1 stycznia 2014 r. w przypadku świadczenia usług turystyki należy przyjąć, że obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych określonych w art. 19a ustawy, czyli z chwilą wykonania tej usługi. Szczególne trudności i niejasności biurom podróży nastręcza przede wszystkim opodatkowanie zaliczek na poczet wykonania ww. usług, gdzie w momencie otrzymania zaliczki nie jest jeszcze znana podstawa opodatkowania (marża) VAT.
Spółka zadała pytania:
- czy i kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu otrzymania zaliczki na usługi turystyczne;
- w przypadku przyjęcia, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania zaliczki, jak ustalić podstawę opodatkowania dla zaliczek otrzymanych na poczet wykonania usługi turystycznej.
Zdaniem Spółki w zakresie opodatkowania zaliczek na poczet wykonania usługi turystycznej należy stosować dotychczasowy stan prawny, tzn. obowiązek podatkowy powstanie dopiero z momentem ustalenia marży. Gdyby jednak przyjąć założenie, że otrzymanie zaliczki na poczet wykonania ww. usługi powoduje na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy powstanie obowiązku podatkowego to należałoby rozważyć jaką podstawę opodatkowania przyjąć dla opodatkowania takich zaliczek. W przypadku przyjęcia, że w tym zakresie należy stosować zasady ogólne, tj. że podstawę opodatkowania stanowi kwota zaliczki pomniejszona o kwotę podatku, to doszłoby do paradoksalnej sytuacji, gdzie podstawa opodatkowania zaliczki mogłaby być nawet kilkakrotnie wyższa, niż podstawa opodatkowania całej usługi turystycznej. Jako podstawę opodatkowania należałoby przyjąć, w ocenie Spółki, szacowany przez nią poziom marży pomniejszony o kwotę podatku – zgodnie z przyjętym trybem opodatkowania usług turystycznych.
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Wskazał, że regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., zawierają przepisy art. 19a znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z ogólną zasadą, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.
Na podstawie ust. 8 ww. artykułu, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.
W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Stosownie do treści art. 119 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz powołanych regulacji ustawy o podatku od towarów i usług wymaga w pierwszej kolejności podkreślenia, że ustawodawca nie przewidział dla usług turystyki szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego. Zatem obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanych zaliczek na poczet usług turystyki, które Spółka będzie świadczyła – wbrew jej stanowisku – nie powstaje z momentem ustalenia marży, ale z chwilą otrzymania zaliczki. Podstawą opodatkowania w tym przypadku będzie kwota marży zawarta w otrzymanej zaliczce pomniejszona o kwotę podatku należnego. Skoro w chwili otrzymania zaliczki Spółka nie jest w stanie określić rzeczywistej kwoty marży, którą osiągnie, może przyjąć marżę skalkulowaną w ceny danej usługi turystyki, obliczoną na podstawie przewidywanych kosztów. Natomiast w sytuacji, gdy znane będą już faktyczne koszty poniesione z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty w odniesieniu do tej usługi i kwota marży obliczona przy uwzględnieniu tych kosztów będzie inna niż wcześniej przewidywana (skalkulowana), Spółka powinna dokonać korekty wykazanego uprzednio podatku należnego w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym usługa została wykonana.
Dodatkowo należy wskazać, że szczególny moment powstania obowiązku podatkowego dla usług turystyki, który na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług obowiązywał do końca 2013 r. nie znajdował odzwierciedlenia w przepisach Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.). Tym samym brak w obecnie obowiązujących przepisach zapisów dotyczących szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego w zakresie usług turystyki nie stoi w sprzeczności z ww. dyrektywą.
