Skopiuj link
Proponuje się dodanie w ustawie o VAT przepisów umożliwiających podatnikom uzgodnienie z organem podatkowym sposobu określenia proporcji przy odliczaniu podatku VAT od wykorzystywanych przez podatnika towarów i usług zarówno do działalności podlegającej VAT, jak i działalności niepodlegającej VAT. Należy podkreślić, że konieczność proporcjonalnego odliczenia podatku dotyczy tylko tych towarów i usług, których nie można w całości przypisać działalności podlegającej VAT lub działalności nieobjętej zakresem VAT. Należy zwrócić uwagę, że określenie proporcji podatku podlegającego odliczeniu wynika z zapisu ust. 1 w art. 86 ustawy o VAT. Dotychczas obowiązujące przepisy nie dawały wprawdzie wskazówek co do określenia sposobu obliczania proporcji, jednakże wykładnia prounijna powinna w tym zakresie prowadzić do określenia takiego sposobu, który jest najbardziej reprezentatywny dla podatnika. Zasada pewności prawa wskazuje, że w tej dość skomplikowanej materii, działania podatnika powinny zostać objęte stosowną ochroną prawną za pomocą możliwości uzgodnienia z właściwym organem podatkowym sposobu obliczenia proporcji podatku podlegającego odliczeniu. Wprowadzane rozwiązania umożliwiają realizację tych założeń.
W związku z powyższym proponuje się wprowadzenie ust. 1a w art. 86 ustawy, na podstawie którego w przypadku towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów prowadzonej przez podatnika działalności podlegającej opodatkowaniu, jak i do celów innych, których nie da się w całości przypisać działalności podlegającej opodatkowaniu, sposób obliczenia zakresu (proporcji) wykorzystania nabywanych towarów i usług do celów działalności podlegającej opodatkowaniu, który odpowiadałby najbardziej specyfice prowadzonej przez podatnika działalności i dokonywanych nabyć, może zostać uzgodniony z naczelnikiem urzędu skarbowego. Na wniosek podatnika naczelnik urzędu skarbowego uznaje prawidłowość sposobu określenia tej proporcji, zwanej dalej „uznaniem sposobu określenia proporcji”, lub uznaje przedstawiony sposób za nieprawidłowy, wskazując sposób, który odpowiada najbardziej specyfice prowadzonej przez podatnika działalności.
W ust 1b-1j w art. 86 proponuje się uregulowanie okresów rozliczeniowych objętych rozstrzygnięciem dotyczącym sposobu określenia proporcji, zasad i terminów postępowania o uznanie prawidłowości sposobu określenia tej proporcji oraz wydawania postanowienia w przedmiocie uznania ww. sposobu określenia proporcji.
Proponuje się zapisanie w dodawanych do art. 86 ustawy o VAT przepisach, że naczelnik urzędu skarbowego na wniosek podatnika powinien dokonać oceny prawidłowości sposobu określenia tej proporcji (,,uznanie sposobu określenia proporcji”), z tym, że uznanie sposobu określenia proporcji obejmie okres rozliczeniowy, w którym złożony zostanie wniosek o uznanie sposobu określenia proporcji, oraz okresy rozliczeniowe następujące po tym okresie. Natomiast nie będzie dotyczyć ono okresu rozliczeniowego objętego w dniu złożenia wniosku o uznanie sposobu określenia proporcji postępowaniem podatkowym, kontrolą podatkową, postępowaniem kontrolnym prowadzonym przez organ kontroli skarbowej lub postępowaniem przed sądem administracyjnym. Wniosek o uznanie sposobu określenia proporcji mógłby dotyczyć również okresów rozliczeniowych, poprzedzających okres, w którym złożono wniosek, z wyjątkiem okresów objętych w dniu złożenia wniosku postępowaniem podatkowym, kontrolą podatkową, postępowaniem kontrolnym prowadzonym przez organ kontroli skarbowej lub postępowaniem przed sądem administracyjnym, lub w stosunku do których określono proporcję podatku podlegającego odliczeniu w wysokości innej niż deklarowana przez podatnika.
Zakłada się, by podatnik wnioskujący o uznanie sposobu określenia proporcji był obowiązany do przedstawienia naczelnikowi urzędu skarbowego propozycji sposobu jej określenia wraz z dokumentami zawierającymi dane i wyjaśnienia, które posłużą potwierdzeniu prawidłowości sposobu określenia tej proporcji. W przypadku zaistnienia wątpliwości dotyczących sposobu określenia proporcji lub wątpliwości do załączonych do wniosku danych lub wyjaśnień, naczelnik urzędu skarbowego mógłby zwracać się do podatnika o wyjaśnienie tych wątpliwości lub przedłożenie dokumentów uzupełniających.
Zasadnym jest także uregulowanie w projektowanych przepisach, że jeżeli w toku postępowania o uznanie sposobu określenia proporcji naczelnik urzędu skarbowego stwierdzi istnienie przeszkód, które nie pozwolą na zaakceptowanie sposobu określenia proporcji przedstawionej we wniosku (tj. w przypadku gdy z przedstawionej przez podatnika dokumentacji wynikałoby, że zastosowana przez niego metoda ustalenia podatku podlegającego odliczeniu nie jest najbardziej reprezentatywna dla podatnika i nie odpowiada najbardziej specyfice prowadzonej działalności oraz dokonywanych nabyć), zawiadomi o tych przeszkodach wnioskodawcę oraz zaproponuje inny sposób określenia proporcji odpowiadający najbardziej specyfice prowadzonej przez podatnika działalności. Zawiadomienie powinno zawierać uzasadnienie niezaakceptowania sposobu określenia proporcji przedstawionej we wniosku. Wnioskodawca w terminie 14 dni od dnia doręczenia zawiadomienia mógłby zmienić wniosek lub złożyć dodatkowe wyjaśnienia i dokumenty.
Proponuje się wskazanie, by w sprawie uznania sposobu określenia proporcji (lub w razie uznania za nieprawidłowy sposobu określenia proporcji przedstawionego przez podatnika) naczelnik urzędu skarbowego wydawał postanowienie, na które ma służyć zażalenie. Należy także zaznaczyć, iż postępowanie w sprawie uznania sposobu określenia proporcji powinno być obligatoryjnie zakończone nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia jego wszczęcia. Jednocześnie zasadnym jest również uregulowanie w powyższych przepisach, by w razie zmiany stosunków gospodarczych powodującej rażącą nieadekwatność sposobu określenia proporcji uznanego za prawidłowy, postanowienie wygasało lub na wniosek strony lub z urzędu zostało zmienione lub uchylone. Z tym, że wszczęte na wniosek strony postępowanie w sprawie zmiany postanowienia powinno być zakończone nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia jego wszczęcia, zaś postępowanie dotyczące uchylenia postanowienia powinno być zakończone nie później niż w ciągu miesiąca od dnia jego wszczęcia.
Proponuje się wprowadzenie przepisu, by w razie uznania za nieprawidłowy sposobu określenia proporcji przedstawionego przez podatnika, naczelnik urzędu skarbowego wskazywał sposób określenia proporcji najbardziej odpowiadający specyfice prowadzonej przez podatnika działalności.
Zakłada się ponadto, że w sprawach nieregulowanych w projektowanych ust. 1a – 1i art. 86 ustawy o VAT znajdą zastosowanie odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji Podatkowej.
W ust. 1k w art. 86 ustawy proponuje się uregulowanie przypadków, w których naczelnik urzędu skarbowego nie uznawałby stosowanego przez podatnika sposobu określenia proporcji oraz mógłby zastosować inny niż przyjęty przez podatnika sposób określenia proporcji jako najbardziej odpowiadający specyfice prowadzonej przez niego działalności i dokonanych nabyć. W konsekwencji weryfikując rozliczenie podatnika (w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej), naczelnik urzędu skarbowego będzie mógł zastosować inny niż przyjęty przez podatnika sposób określenia proporcji, w razie gdy sposób określenia proporcji nie odpowiada najbardziej specyfice prowadzonej przez podatnika działalności, a różnica w proporcjach określonych przez podatnika i naczelnika urzędu skarbowego byłaby większa niż 5 punktów procentowych. Naczelnik urzędu skarbowego nie będzie mógł „podważyć” sposobu określenia proporcji stosowanego przez podatnika, jeśli sposób ten został przez niego uznany lub wskazany jako najbardziej odpowiedni (oczywiście o ile nie ulegną zmianie okoliczności gospodarcze u podatnika).
Dodatkowo proponuje się nałożyć na ministra właściwego do spraw finansów publicznych obowiązek wskazania w drodze rozporządzenia przykładowych sposobów obliczania proporcji, co powinno ułatwić podatnikom określenie najwłaściwszego, biorąc pod uwagę specyfikę ich działalności, sposobu obliczenia podatku podlegającego odliczeniu.
Określenie zasad postępowania w przypadku zmiany zakresu wykorzystania zakupionych towarów i usług
Obecnie kwestia korekty podatku od towarów i usług wykorzystanych do celów mieszanych wynika jedynie pośrednio z ust. 6 art. 91 ustawy. Wydaje się jednak, że regulacja ta nie jest wystarczająca, stąd należy „wzmocnić” w tym zakresie zapis ust. 1 omawianego artykułu. W tym celu proponuje, że po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, będzie on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2 – 10, z uwzględnieniem zakresu (proporcji) wykorzystania towarów i usług do działalności opodatkowanej obliczonego dla zakończenia roku podatkowego.
Przepisy przejściowe
Proponuje się ponadto wprowadzenie przepisu przejściowego, zgodnie z którym na wniosek podatnika sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 1a, oraz uznanie przez naczelnika urzędu skarbowego prawidłowości sposobu określenia proporcji lub uznanie tego sposobu za nieprawidłowy znajdą zastosowanie również do okresów rozliczeniowych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, nieobjętych kontrolą podatkową, postępowaniem podatkowym, postępowaniem kontrolnym prowadzonym przez organ kontroli skarbowej lub postępowaniem przed sądem administracyjnym.
Przy czym, do wniosku podatnika znajdą zastosowanie przepisy art 86 ust. 1a – 1k ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r., z tym że postępowanie w sprawie uznania sposobu określenia proporcji powinno być zakończone nie później niż w ciągu 5 miesięcy od wszczęcia postępowania.
Uzasadnienie:
W przypadku gdy podatnik wykonuje równocześnie działalność podlegającą opodatkowaniu, tzn. opodatkowaną lub zwolnioną z podatku, i działalność niepodlegającą opodatkowaniu, tzn. nienależącą do zakresu stosowania dyrektywy 2006/112/WE, odliczenie podatku naliczonego od wydatków poniesionych przez podatnika jest dopuszczalne tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności podlegającej VAT w rozumieniu dyrektywy 2006/112/WE (vide: przykładowo pkt 30-31 wyroku TSUE w sprawie C-437/06, pkt 39 wyroku TSUE w sprawie C-515/07).
W polskich przepisach powyższe realizuje przede wszystkim art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Przepisy dyrektywy nie obejmują jednak regulacji, których przedmiotem są sposoby lub kryteria – jakie państwa członkowskie są zobowiązane stosować, gdy przyjmują przepisy pozwalające na podział kwot podatku naliczonego – według których odpowiednie wydatki mają związek z działalnością gospodarczą lub działalnością niemającą charakteru gospodarczego. W tych okolicznościach, aby podatnicy mogli dokonywać koniecznych obliczeń, do państw członkowskich należy ustalenie sposobów i kryteriów właściwych do tego celu, z poszanowaniem zasad, które stanowią podstawę wspólnego systemu VAT. Zatem państwa członkowskie powinny korzystać z przysługującego im swobodnego uznania w taki sposób, aby zapewnić, że odliczenie będzie dokonywane wyłącznie w odniesieniu do tej części podatku VAT, która jest proporcjonalna do kwoty przypadającej na czynności uprawniające do odliczenia. Powinny więc dołożyć starań, aby obliczenie proporcji pomiędzy działalnością gospodarczą a działalnością niemającą charakteru gospodarczego obiektywnie odzwierciedlało część wydatków faktycznie przypadającą odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności. W ramach korzystania z tego uprawnienia państwa członkowskie są upoważnione do stosowania w danym przypadku klucza inwestycyjnego, bądź klucza transakcyjnego, bądź też jeszcze innego właściwego klucza, nie będąc przy tym zobowiązane do ograniczania się do jednego z tych sposobów (vide: przykładowo pkt 33-38 wyroku TSUE w sprawie C-437/06), celem zapewnienia aby ustalanie proporcjonalnej części naliczonego podatku VAT podlegającej odliczeniu było jak najdokładniejsze. W konsekwencji możliwe jest zastosowanie jakiegokolwiek sposobu pod warunkiem jednak, że gwarantuje ona najdokładniejsze ustalenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia (vide: przykładowo pkt 23 i 24 wyroku TSUE w sprawie C-511/10).
Polskie przepisy o VAT (podobnie zresztą jak i np. regulacje niemieckie) nie narzuciły (w szczególności art. 86 ust. 1 ustawy o VAT) dotychczas żadnych sposobów i kryteriów służących ustaleniu proporcjonalnej części podatku naliczonego do odliczenia we wskazanych wyżej przypadkach, pozostawiając w tym zakresie wybór podatnikowi. Biorąc pod uwagę różnorodność życia gospodarczego niemożliwe jest nawet stworzenie zamkniętej listy sposobów i kryteriów, lista ta może być jedynie przykładowa. Narzucenie bowiem jednego lub nawet dwóch sposobów prowadziłoby do naruszenia zasady neutralności poprzez uniemożliwienie zastosowania takiego sposobu, który u danego podatnika pozwoliłby na dokładniejsze ustalenie proporcji odliczenia podatku naliczonego. W konsekwencji w polskich realiach podatnik jest obowiązany do ustalenia sposobu określenia proporcji, przy czym z przepisów nie wynika wprost aby sposób ten musiał najlepiej odzwierciedlać specyfikę działalności danego podatnika (takie wnioski mogłyby wynikać jedynie z zastosowania wykładni prounijnej). Takie podejście nie realizuje w całości tez wynikających z orzecznictwa TSUE, zgodnie z którymi sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice działalności podatnika. Aby w pełni zrealizować płynące z orzecznictwa TSUE wnioski proponuje się zatem w sytuacji, gdy podatnik oprócz wykonywania działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT wykonuje również działalność pozostającą poza zakresem podatku VAT wprowadzenie możliwości uzgodnienia z organami podatkowymi najbardziej reprezentatywnego dla prowadzonej przez podatnika działalności sposobu określenia proporcji odliczania podatku naliczonego. Aby ułatwić to zadanie wprowadza się w odniesieniu do ministra do spraw finansów publicznych obowiązek wskazania w drodze rozporządzenia przykładowego katalogu sposobów, które mogą być zastosowane przy określeniu tej proporcji. Proponowane zmiany nie tylko pełniej zrealizują wytyczne TSUE, pozwolą również uniknąć przyszłych sporów z organami podatkowymi na gruncie rozliczania podatku naliczonego. Równocześnie – w ramach przepisu przejściowego – proponuje się objęcie możliwością uzgodnienia z naczelnikiem urzędu skarbowego wybranego przez podatnika sposobu określania proporcji za okresy rozliczeniowe przed wejściem w życie proponowanych rozwiązań.
Celem kompleksowego zapewnienia aby ustalanie proporcjonalnej części naliczonego podatku VAT podlegającej odliczeniu było jak najdokładniejsze należy również stosownie zmodyfikować przepisy dotyczące korekty podatku naliczonego.
źródło: www.rcl.gov.pl
