Za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk (art. 28m ust. 3 ustawy o CIT). W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane. Należy więc zadać sobie pytanie, jakie przesłanki biznesowe/ekonomiczne i potrzeby spółki stoją za zamiarem nabywania usług od podmiotu powiązanego w kontekście aktualnie prowadzonej przez spółkę działalności?

Oznacza to, że ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi, nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej), ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz wspólnika przewyższać będą ich wartość rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce. Takie świadczenie może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie.

Przykładowo, wynagrodzenie prokurenta nie mieści się w katalogu przychodów, które wyłączone są z ukrytych zysków na podstawie limitu pięciokrotności, ponieważ wynagrodzenie prokurenta „z powołania” stanowi na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód z innych źródeł. W przypadku wynagrodzeń wypłaconych prokurentowi spółki, będącemu jednocześnie podmiotem powiązanym, wypłata wynagrodzenia stanowi ukryty zysk w całości. Limit pięciokrotności stosujemy tylko wobec umowy o pracę, umowy zlecenie, umowy o dzieło, powołania do organów spółki lub kontraktu menedżerskiego. Takie stanowisko prezentuje Dyrektor KiS m.in. w interpretacji z 19 maja 2025 r. sygn. 0111-KDIB2-1.4010.105.2025.2.DKG.

Obecnie katalog ukrytych zysków w art. 28m ust.3 ustawy CIT jest katalogiem otwartym i może budzić wątpliwości, co zakwalifikować do tej grupy. Od 2026 roku Ministerstwo Finansów planuje rozszerzyć definicję ukrytych zysków, wskazując dodatkowo wszelkiego rodzaju należności wynikające z umowy najmu (dzierżawy), opłaty licencyjne, wynagrodzenia z tytułu usług doradczych, księgowych, prawnych, reklamowych, pośrednictwa, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń. A także wynagrodzenie wypłacone wspólnikowi z tytułu powtarzających się świadczeń niepieniężnych.

Rozszerzenie definicji ukrytych zysków bardzo mocno ograniczy transakcje z podmiotami powiązanymi w spółkach. Warto więc zastanowić się, czy po zmianie przepisów opłaca się nadal rozliczać według trybu estońskiego. Tym bardziej, że od 2026 roku spółki będą składać JPK KR PD, z którego organy podatkowe szybko wychwycą, jakie transakcje były realizowane. Do końca marca 2026 roku wraz ze złożeniem CIT-8E za 2025 rok można zrezygnować ze stosowania zryczałtowanego podatku w 2026 roku.