Skopiuj link
Z pytaniem do organu podatkowego zwróciła się Spółka, która sprzedała nieruchomości w postaci prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych budynkami i urządzeniami stanowiącymi odrębny od gruntu przedmiot własności oraz gruntów niezabudowanych, a także prawo własności zabudowanej nieruchomości gruntowej, na których nabywca planuje przeprowadzić inwestycję w postaci budowy centrum handlowego. Sprzedaż nieruchomości nastąpiła na podstawie umowy sprzedaży zawartej pomiędzy Spółką a nabywcą. Cena Podstawowa była płatna w terminie 7 dni od dnia zawarcia umowy. Cena Podstawowa będzie mogła ulec zwiększeniu stosownie do określonego w Umowie mechanizmu korekty Ceny Podstawowej (dalej: „Korekta Ceny”). Korekta Ceny będzie uzależniona od okoliczności, które nastąpią w okresie kilku lat od zawarcia Umowy, i które nie były znane Spółce ani nabywcy w dacie zawarcia Umowy (w szczególności od zysku zrealizowanego przez nabywcę na Inwestycji). W konsekwencji, w przypadku zrealizowania się przesłanek warunkujących powstanie obowiązku zapłaty Korekty Ceny, Spółka otrzyma od nabywcy określoną dodatkową kwotę z tytułu sprzedaży Nieruchomości. Ostateczna cena za Nieruchomości (uwzględniająca Korektę Ceny) zostanie ustalona i potwierdzona dodatkowo w formie aneksu do Umowy.
Spółka zadała pytanie, czy prawidłowe jest stanowisko, że powinna ująć należny podatek VAT wynikający z faktury korygującej dokumentującej Korektę Ceny w rozliczeniu za okres, w którym Korekta Ceny zostanie ustalona przez Spółkę i nabywcę i potwierdzona w formie aneksu do Umowy.
Zdaniem Spółki powinna ona ująć należny podatek VAT wynikający z faktury korygującej dokumentującej Korektę Ceny w rozliczeniu za okres, w którym Korekta Ceny zostanie ustalona i potwierdzona w formie aneksu do Umowy.
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Spółki za prawidłowe. Organ wskazał, że faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie obrotu i kwoty podatku należnego oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość obrotu ulega podwyższeniu. W ramach powyższego rozróżnienia można również dokonać podziału tychże faktur ze względu na powód ich wystawienia.
I tak, korekta podwyższająca podatek należny w stosunku do sprzedaży pierwotnej może być dokonana:
- w celu naprawienia błędu, który spowodował zaniżenie wartości obrotu (np.: niewłaściwa stawka podatku, błąd rachunkowy, zaniżenie wartości sprzedaży), lub
- z powodu innych przyczyn zaistniałych już po dokonaniu sprzedaży, np. podwyższenia ceny sprzedaży.
W pierwszym przypadku, który powoduje zaniżenie zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy w wyniku wykazania zbyt małego podatku należnego, sprzedawca poprawiając swój błąd poprzez korektę, winien rozliczyć należny podatek w miesiącu, w którym wykazał pierwotny obowiązek podatkowy.
Natomiast w drugim przypadku, gdy faktura korygująca wystawiana jest zasadniczo z powodu okoliczności, które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, rozlicza się ją na bieżąco i ujmuje w rejestrze sprzedaży w momencie korekty oraz w deklaracji VAT-7 za bieżący okres rozliczeniowy.
Odnośnie sposobu rozliczenia faktur korygujących (in plus) zwiększających podstawę opodatkowania oraz podatek należny, należy wskazać, że ustalenie w jakim okresie należy rozliczyć taką fakturę korygującą uzależnione jest od zdarzenia, które leży u podstaw jej wystawienia.
W przypadku gdy faktura pierwotna dokumentująca dostawę towarów lub świadczenie usługi została wystawiona prawidłowo, tzn. w momencie wystawienia faktury pierwotnej nie istniały żadne przesłanki świadczące o ewentualnych pomyłkach (w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury), co oznacza że zdarzenie tworzące obowiązek podatkowy zostało w sposób prawidłowy ujęte i rozliczone przez podatnika, to zdarzenie następujące po wystawieniu powyższej faktury pierwotnej (np. podwyższenie ceny dostawy lub usługi w wyniku podpisania aneksu do umowy), które ma wpływ na zwiększenie wartości podstawy opodatkowania i podatku należnego, nie powoduje powstania u podatnika obowiązku korygowania wcześniejszego rozliczenia. Zatem faktura korygująca powinna zostać rozliczona na bieżąco w deklaracji podatkowej za okres zaistnienia ww. zdarzenia skutkującego zwiększeniem podstawy opodatkowania i podatku.
Natomiast, jeżeli podwyższenie ceny dostawy lub usługi zostało spowodowane okolicznościami istniejącymi już w dacie wystawienia faktury pierwotnej (lecz np. nieprzekazanymi do wiadomości podatnika), to należy uznać, że faktura pierwotna była nieprawidłowa już w momencie jej wystawienia, co powoduje konieczność rozliczenia faktury korygującej w deklaracji VAT-7 złożonej za okres, w którym została rozliczona faktura pierwotna.
Kluczową rolę w rozwiązaniu wskazanego we wniosku problemu pełni przeanalizowanie sytuacji, czy podwyższenie ceny stanowi nową okoliczność, niemożliwą do przewidzenia w chwili wystawienia faktury pierwotnej. W ocenie tut. Organu, w przypadku gdy przyczyna korekty powstaje w terminie późniejszym, np. wystąpią nowe (zewnętrzne) okoliczności powodujące podwyższenie ceny po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktur dokumentujących tą sprzedaż, korekta „in plus” powinna zostać ujęta w rozliczeniu za okres w którym powstała przyczyna korekty, gdyż faktura została wystawiona poprawnie, tzn. nie była wynikiem błędu czy pomyłki ze strony wystawiającego faktury.
Zatem, skoro w rozpatrywanej sprawie po wystawieniu faktury pierwotnej występuje sytuacja mająca wpływ na zwiększenie wartości podstawy opodatkowania i podatku należnego, polegająca na tym, że zgodnie z umową sprzedaży nieruchomości, cena pierwotna sprzedaży nieruchomości, w określonym czasie, może ulec zwiększeniu, m.in. uzależnione jest to od zrealizowanego zysku na inwestycji przez nabywcę, należy uznać, że okoliczność ta jest okolicznością niemożliwą do przewidzenia w chwili wystawienia faktury pierwotnej. W okolicznościach sprawy faktura pierwotna została wystawiona poprawnie. Zatem obowiązek podatkowy z tytułu wystawienia faktury korygującej z tytułu podwyższenia ceny za nieruchomość powstaje w rozliczeniu za okres, w którym faktura korygująca zostanie wystawiona, tj. w rozliczeniu za okres, w którym korekta ceny zostanie ustalona przez strony i potwierdzona w formie aneksu do umowy.
oprac.: Wojciech Zajączkowski