W odniesieniu do transakcji stanowiących eksport towarów obowiązek podatkowy na gruncie ustawy VAT powstaje na zasadach ogólnych, tj. z chwilą dostawy towaru lub otrzymania zapłaty, w zależności od tego, które z tych zdarzeń nastąpi wcześniej (art. 19a ust. 1 i 8 ustawy o VAT). Podatnik jest zobowiązany rozpoznać obowiązek podatkowy z chwilą otrzymania od nabywcy każdej zaliczki, w odniesieniu do jej wartości, a następnie z chwilą dokonania dostawy towarów, w odniesieniu do pozostałej części ich ceny.

W przypadku otrzymania zaliczki z tytułu transakcji stanowiącej eksport towarów w rozumieniu ustawy, stawka podatku w wysokości 0% znajduje zastosowanie wówczas, gdy wywóz towaru nastąpi w ciągu 6 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał zapłatę i w tym terminie podatnik otrzyma dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. W przypadku zaś, gdy wywóz towarów nastąpi w terminie późniejszym niż wskazany w art. 41 ust. 9a ustawy, podatnik może zastosować stawkę 0% w odniesieniu do otrzymanej zaliczki jedynie w sytuacji, gdy wywóz w terminie późniejszym uzasadniony jest specyfiką realizacji tego rodzaju dostawy potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów. O jakie sytuacje chodzi?

Opóźnienie w wywozie towarów może być spowodowane zmianą warunków zamówienia przez stronę zamawiającą, która nastąpiła już w trakcie etapu wytwarzania, czego skutkiem jest wydłużenie procesu produkcji i wywozu towaru w terminie powyżej 6 miesięcy, licząc od miesiąca otrzymania pierwszej zaliczki, jednak wówczas podatnik zachowuje prawo do stawki eksportowej 0% VAT na otrzymane w danym roku zaliczki. Potwierdza to m.in. interpretacja Dyrektora KiS z 22 sierpnia 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.224.2024.2.MAZ.

Innym powodem wydłużonych dostaw jest konieczność przygotowania towaru do indywidualnych potrzeb zamawiającego. Rodzi to zazwyczaj konieczność kompletacji, odejścia od standardowego podejścia technologicznego itp. Nie uzasadniają niestety specyfiki wydłużonych dostaw tzw. czynniki zewnętrzne. Może to być np. nierzetelność kontrahenta, spóźniającego się z odbiorem towaru. Ale też problemy natury logistycznej bądź działanie „siły wyższej” np. wojny. Takie niekorzystne stanowisko prezentują organy podatkowe, m.in. w interpretacji z 5 września 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.118.2022.4.PK.

W sytuacji więc gdy, nie dojdzie do planowanego eksportu towarów w wyniku odstąpienia od umowy, to pobrana przez podatnika zaliczka nie jest związana z żadną czynnością, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i ma charakter przypominający odszkodowawczy. W konsekwencji podatnik powinien skorygować rozliczenie podatkowe, w którym wykazano zaliczkę ze stawką podatku VAT 0% przez całkowite wyłączenie zaliczki z rozliczenia podatkowego (jako niezwiązanej z jakąkolwiek czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług). Natomiast w sytuacji, w której faktyczny wywóz towarów będzie miał miejsce, ale w terminie uniemożliwiającym zastosowanie stawki podatku 0%, tj. po upływie 6 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał przedpłatę – powinno się skorygować zastosowaną wobec zaliczki stawkę podatku 0%, przez zastosowanie odpowiedniej stawki krajowej dla takiej dostawy.