Przyśpieszony zwrot podatku VAT nie przysługuje przy rozliczaniu zakupionych towarów lub usług w formie kompensaty

Na podstawie art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i  usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm. – dalej u.p.t.u.) Na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z:

1. faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z  uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, z późn. zm. – dalej u.s.d.g.).

Wykładnia powyżej powołanego przepisu okazuje się budzić wątpliwości, będąc przy tym źródłem sporów pomiędzy podatnikami i organami podatkowymi. Punkt wyjścia przedmiotowych rozważań stanowi wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 listopada 2015 r. (sygn. akt I FSK 1292/14).

Mianowicie podatnik, który chce ubiegać się o przyśpieszony zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym tj. w terminie skróconym z 60 dni do 25 dni musi spełnić określone warunki, które będą uprawniały go do możliwości otrzymania zwrotu w takim właśnie terminie. Po pierwsze podatnik jest zobowiązany wraz z deklaracją złożyć wniosek o dokonanie przyspieszonego zwrotu podatku VAT. Ponadto podatek naliczony, wykazany w deklaracji podatkowej, ma wynikać z faktur, które zostały w całości zapłacone, z  uwzględnieniem art. 22 u.s.d.g., z którego treści wynika, iż dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz jednorazowa wartość transakcji (bez względu na liczbę wynikających z niej płatności) przekracza równowartość 15.000 euro. Natomiast zapłata za transakcje poniżej wskazanej wartości może następować gotówką lub przelewem.

Spór w istocie sprowadza się do kwestii, jak należy interpretować zawarte w przepisie ustawy o VAT sformułowanie „kwoty należności, które zostały w całości zapłacone” w związku z  treścią art. 22 u.s.d.g.

Otóż podatnik wyszedł z założenia, iż będzie uprawniony do otrzymania w 25-dniowym terminie zwrotu podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących należności, które zostały w całości zapłacone, przy jednoczesnym braku konieczności dokonania zapłaty w gotówce lub przelewem, gdyż zapłata przez potrącenie wzajemnych wierzytelności jest równoznaczna w skutkach prawnych z zapłatą, przewidzianą na gruncie art. 22 u.s.d.g.

Co prawda sąd pierwszej instancji przychylił się pozytywnie do tak zaprezentowanego stanowiska podatnika, niemniej ani fiskus, jak również Naczelny Sąd Administracyjny nie poszli w jego ślady, uznając tak wyrażony pogląd za nieprawidłowy.

Sąd kasacyjny w uzasadnieniu swojego orzeczenia podniósł, iż „(…) skrócenie terminu dokonania zwrotu nie zwalnia organu od obowiązku zbadania zasadności zwrotu. Należy w  związku z tym uznać, że skracając termin zwrotu ustawodawca wyposażył równocześnie organ w możliwość szybkiego sprawdzenia zasadności takiego zwrotu przez możliwość sprawnego zweryfikowania zapłacenia przez podatnika faktur, tj. wskazanie, że płatność winna nastąpić w warunkach określonych w art. 22 u.s.d.g. Ocena zasadności zwrotu w  przypadku sprawdzania warunków potrącalności dwóch wierzytelności (zwłaszcza gdy weźmie się pod uwagę, że potrącenie w kształcie ustawowym jest dokonywane przez jednostronne oświadczenie woli jednego z wierzycieli, a przyspieszony termin zwrotu nie gwarantuje, że ewentualne spory między stronami kwestionujące zasadność potrącenia ujawnią się przed jego dokonaniem), czy weryfikacji potrąceń umownych, wymaga znacznie dłuższego czasu niż sprawdzenie zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego transakcji o wartości przekraczającej 15 000 euro. W ocenie Sądu sformułowanie art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u. wskazuje, że ustawodawca wziął powyższy aspekt powinności organów podatkowych pod uwagę, tj. miał na celu wyłączenie spod działania art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u. niepieniężnych form uregulowania należności za faktury zakupowe (nawet z zapłatą równoważnych, jak potrącenie). (…)”

W ten sposób został odrzucony argument zgodnie z którym, należności mogą być zapłacone w każdy przewidziany prawem sposób, a tylko w przypadku uregulowania należności w formie pieniężnej (którą potrącenie oczywiście nie jest) należałoby respektować wymogi przewidziane w art. 22 u.s.d.g.

Za obaleniem tak sformułowanej tezy miałoby przemawiać to, iż nie można utożsamiać wskazanych w art. 87 ust. 6 pkt 1 "kwot należności, które zostały w całości zapłacone" z  "kwotami należności, które zostały w całości uregulowane", czy też uznawać, że w  istocie w art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u. chodzi o spełnienie świadczenia należnego sprzedawcy w dowolny sposób, niekoniecznie przez "zapłatę" (rozumianą jako przekazanie środków pieniężnych gotówką/przelewem).

Reasumując, możliwość skorzystania przez podatnika z prawa do zwrotu  nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni wymaga bezwzględnie dokonania zapłaty za zakupy gotówką lub przelewem za pośrednictwem rachunku bankowego.

Oczywiście trzeba wziąć pod uwagę, że w zakresie poruszonej problematyki nie ma jednolitej linii orzeczniczej, niemniej przedstawiony wyrok jest pierwszym niekorzystnym wobec podatnika rozstrzygnięciem kasacyjnym, co może oznaczać, że w przyszłości problem ten  zostanie poddany pod rozwagę Naczelnego Sądu Administracyjnego w  poszerzonym składzie i zapadnie wówczas stosowna uchwała w takiej sprawie.

Katarzyna Rogowska