Skopiuj link
Z pytaniem do organu podatkowego zwrócił się Podatnik, który jest właścicielem budynku gospodarczego o powierzchni użytkowej 111 m2, w którym znajduje się stacja transformatorowo-rozdzielcza (trafostacja) należąca do Spółki. Część powierzchni w/w budynku wielkości 26,87 m2 (mieszcząca trafostację) była przedmiotem najmu łączącego Podatnika jako wynajmującego i Spółkę jako najemcę. Podatnik wypowiedział umowę najmu w kwietniu 2013 r. Umowa najmu w ocenie Podatnika nie gwarantowała nawet zwrotu kosztów ponoszonych na nieruchomości, ponadto Spółka nie wykonywała wszystkich obowiązków wynikających z umowy (m.in. konserwacja pomieszczenia trafostacji). Pismem z 23 września 2013 r. pełnomocnik Podatnika wezwał Spółkę do zdemontowania urządzeń elektroenergetycznych znajdujących się na nieruchomości do 30 listopada 2013 r. Spółka nie uczyniła zadość żądaniu. Podatnik za okresy od października 2013 r. do września 2015 r. obciążał Spółkę kwotami za bezumowne korzystanie z nieruchomości. Kwoty te dokumentowane były fakturami VAT. Spółka nie dokonała płatności żadnych z tych kwot.
W maju 2014 r. Podatnik pozwał Spółkę o zapłatę wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości za październik 2013 r. Prawomocnym wyrokiem z 6 października 2015 r. Sąd Rejonowy zasądził na rzecz Podatnika określoną kwotę tytułem bezumownego korzystania z nieruchomości za październik 2013 r. W rezultacie wydania wyroku Podatnik wezwał Spółkę do zapłaty kwot tytułem bezumownego korzystania z nieruchomości za okresy od października 2013 r. do października 2015 r.
Podatnik stwierdził, że nie akceptuje sytuacji bezumownego zajmowania nieruchomości przez Spółkę. Rozważa wystąpienie z wnioskiem do sądu o opróżnienie nieruchomości przez Spółkę.
Podatnik zadał pytanie, czy kwoty za bezumowne korzystanie z nieruchomości stanowią wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.
Zdaniem Podatnika kwoty za bezumowne korzystanie z nieruchomości, którymi obciąża Spółkę nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.
Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał stanowisko Podatnika za nieprawidłowe. Organ wskazał, że zgodnie z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:
- przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
- zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
- świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.
Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji, może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:
- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednio beneficjentem świadczenia,
- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).
Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie świadczenia.
Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
W wyroku z dnia 1 kwietnia 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując ten problem Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.
Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma, gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.
Należy stwierdzić, że przy rozstrzyganiu wątpliwości, czy bezumowne korzystanie z nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, decydują w każdym przypadku konkretne okoliczności.
Kluczową kwestią jest fakt istnienia zgody (choćby dorozumianej) na użytkowanie przez np. nierzetelnego posiadacza, bądź czynienie jakichkolwiek kroków przez uprawniony podmiot celem odzyskania tejże nieruchomości, w przypadku braku takiej zgody. Nie ulega wątpliwości, że czynność jest opodatkowana podatkiem VAT, gdy pomiędzy stronami istnieje wzajemny stosunek zobowiązaniowy. W jego ramach dany podmiot w zamian za wynagrodzenie zobowiązany jest do spełnienia na rzecz innego podmiotu określonego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem między stronami stosunku prawnego. Wystąpić musi zatem bezpośredni związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami.
W sytuacji, gdy osoba trzecia korzysta z nieruchomości bez wiedzy i zgody jej właściciela, zasadne jest przyjęcie, że pomiędzy właścicielem nieruchomości i korzystającym bezumownie z tej nieruchomości nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek umowny, w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne. Nie ma bowiem takiego charakteru wynagrodzenie naliczone na podstawie art. 225 k.c. za korzystanie z cudzej rzeczy bez podstawy prawnej.
W przypadku wystąpienia przeciwko podmiotowi korzystającemu z określonej rzeczy bez tytułu prawnego np. z powództwem sądowym lub też w przypadku czynienia jakichkolwiek innych kroków celem wyegzekwowania tejże nieruchomości – nie można powiedzieć, że pomiędzy stronami zdarzenia istnieje określony stosunek prawny – jawny czy też dorozumiany – skutkujący realizacją wzajemnych świadczeń.
Inaczej należy jednak oceniać sytuację, gdy korzystający z nieruchomości użytkuje ją za zgodą właściciela (nawet dorozumianą) płacąc z tego tytułu określone kwoty, a także sytuację kiedy właściciel rzeczy (np. nieruchomości) – z różnych względów – toleruje sytuację, w której przy braku formalnego stosunku prawnego, inny podmiot korzysta z należącej do niego rzeczy. W tych okolicznościach wynagrodzenie otrzymane przez właściciela z tytułu bezumownego korzystania z rzeczy spełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 cyt. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Jak wynika z wniosku Podatnik wystąpił na drogę postepowania sądowego jedynie „z roszczeniami o zapłatę”. Zatem przez cały ten czas tolerował stan bezumownego korzystania z nieruchomości i nie poczynił starań mających na celu odzyskanie nieruchomości. Tym samym w żaden sposób nie zamanifestował braku woli utrzymania istniejącego stanu. Skoro podjęte działania, tj. wystąpienie „z roszczeniami o zapłatę”, nie mają na celu odzyskania nieruchomości, a jedynie prowadzą do zmobilizowania najemcy do spłaty zadłużenia, uznać należy, że w tym konkretnym przypadku używanie nieruchomości po zakończeniu umownego okresu najmu za domniemaną, dorozumianą zgodą Podatnika na dalsze korzystanie z przedmiotu najmu, traktować należy jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W sytuacji, gdy podejmowane działania zmierzają w istocie jedynie do odzyskania należnych Podatnikowi kwot, nie zaś do eksmisji najemcy, a więc zwrotu nieruchomości, przyjąć należy, że między stronami istnieje dorozumiany stosunek prawny.
W konsekwencji powyższego wykorzystywanie nieruchomości po zakończeniu umowy najmu do momentu wytoczenia powództwa sądowego o wydanie nieruchomości, stanowić będzie usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Uznanie żądanych przez Podatnika należności za odszkodowanie może nastąpić dopiero po wyczerpaniu wszystkich środków prawnych mających skutkować odzyskaniem nieruchomości.
oprac.: Wojciech Zajączkowski
