Czynności wykonywane przez komplementariusza w SKA opodatkowane VAT

Z pytaniem do organu podatkowego zwrócił się Wnioskodawca (Spółka z o.o.), który jest podatnikiem podatku od towarów i usług oraz komplementariuszem spółki komandytowo-akcyjnej i jako komplementariusz uczestniczy w zyskach Spółki.

Zgodnie z § 21 ust. 4 statutu Spółki prowadzenie spraw spółki i jej reprezentacja może odbywać się za wynagrodzeniem określonym w umowie zawartej przez spółkę z komplementariuszem lub w uchwale Walnego Zgromadzenia.

Wnioskodawca zadała pytanie, czy prowadzenie spraw „SKA” i jej reprezentacja, w razie przyznania z tego tytułu wynagrodzenia na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia „SKA” będzie stanowiło dla Wnioskodawcy odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem czy będzie to podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy prowadzenie spraw „SKA” i jej reprezentacja za wynagrodzeniem określonym uchwałą Walnego Zgromadzenia „SKA” nie stanowi odpłatnego świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Organ podatkowy wskazał, że z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione łącznie następujące warunki:
 

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Dana usługa podlega więc opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Jednakże, zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności te muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższa definicja „podatnika” ma zatem charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w obrocie gospodarczym. Jednakże należy zauważyć, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, żeby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W efekcie opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika. Należy podkreślić, że obie te przesłanki powinny zostać spełnione jednocześnie, co oznacza, że w odniesieniu do danej czynności konkretny podmiot powinien występować w charakterze podatnika. Tak więc wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu przez podmiot niewystępujący w tym przypadku w charakterze podatnika – nawet jeśli jest on podatnikiem z innego tytułu – pozostaje poza zakresem opodatkowania.
Kodeks spółek handlowych przyznaje komplementariuszom prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Jednocześnie ww. ustawa stanowi, że z tytułu realizacji powyższego uprawnienia wspólnik nie otrzymuje wynagrodzenia. W niniejszej sprawie, Wnioskodawcy za prowadzenie spraw SKA – jako jej komplementariuszowi – przysługiwać będzie wynagrodzenie. Prawo komplementariusza (Wnioskodawcy) do otrzymania wynagrodzenia za prowadzenie spraw SKA przewiduje umowa (statut) spółki komandytowo-akcyjnej, a także uchwała walnego zgromadzenia SKA.

Zatem w niniejszej sprawie relacje pomiędzy spółką komandytowo-akcyjną a Wnioskodawcą wykroczyły poza zwykłe relacje spółka – wspólnik, uregulowane w Kodeksie spółek handlowych. Tym samym należy uznać, że strony łączy stosunek cywilnoprawny (umowa), wynikający z podjętego przez Wnioskodawcę zobowiązania do prowadzenia spraw i reprezentacji spółki komandytowo-akcyjnej oraz z zobowiązania się przez SKA do wypłacania wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy z tytułu wykonywanych przez Niego usług.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, tego rodzaju czynności (świadczone za wynagrodzeniem) stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej, za które Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie będą stanowiły działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Tym samym, czynności polegające na prowadzeniu spraw i reprezentowaniu spółki komandytowo-akcyjnej przez jej komplementariusza, tj. Wnioskodawcę, wykonywane za wynagrodzeniem przewidzianym w umowie SKA, są usługami w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, wykonywanymi przez podatnika prowadzącego samodzielnie działalność gospodarczą i będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Powyższy pogląd został potwierdzony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 czerwca 2014 r. sygn. I FSK 876/13 oraz w wyroku NSA z 9 grudnia 2014 r. sygn. I FSK 1908/13.

W związku z powyższym, Wnioskodawca jako podatnik VAT, świadczący na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej usługę polegającą na prowadzeniu spraw spółki za wynagrodzeniem, powinien udokumentować wyświadczenie tej usługi przez wystawienie faktury VAT.

Oprac.: Wojciech Zajączkowski