Skopiuj link
Z pytaniem do organu podatkowego zwróciłasię Spółka, która prowadzi działalność w zakresie usług wykańczania materiałów włókienniczych, laminowania na materiale powierzonym (połączenia materiału z pianką tzw. laminat). Od 2013 roku Spółka wykonuje usługę laminowania materiału dla kontrahenta z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Umowa z Kontrahentem określa, że Spółka będzie wykonywać „produkty, którymi są laminaty”, czyli produkty, które powstały po wykonaniu usługi laminowania. Umowa nie precyzuje odbiorców tych produktów, konkretnych terminów, a jedynie nakreśla ogólne zasady współpracy i zastrzega, że szczegóły będą określane drogą mailową, na podstawie zamówień. Kontrahent kupuje u polskiego producenta materiały, które będą wykorzystane do wykonania laminatu. Materiały te w trakcie procesu laminowania cały czas pozostają własnością kontrahenta z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Pianka oraz siatka do laminatu zamawiane są i kupowane przez Spółkę. Do tkaniny lub materiału powierzonego przez Kontrahenta doklejana jest pianka. Taki laminat jest dzielony na belki i przygotowany do odbioru przez Kontrahenta.
Zależnie od rodzaju laminatu, udział materiałów własnych Spółki (pianki i siatki) w stosunku do materiału stanowiącego własność kontrahenta może wynosić od 33,33% do 50% w ujęciu ilościowym i od 70% do 80% w ujęciu wartościowym. Materiały wraz z doklejoną pianką trafiają do klientów Kontrahenta w kraju i za granicą. Spółka wystawia kontrahentowi fakturę walutową na usługę laminowania, która obejmuje: ilość metrów, cenę jednostkową, stawkę VAT NP, cenę netto, kurs waluty, kwotę podatku: 0,00 i wartość ogółem. Ilość metrów na fakturze odpowiada złożonemu zamówieniu, którego numer umieszczany jest w uwagach na fakturze. Faktura wystawiana jest na kontrahenta z siedzibą w Wielkiej Brytanii, z NIP GB, zgodnie z zamówieniem.
Spółka zadała pytanie, czy powinna wykonywane na rzecz kontrahenta zagranicznego czynności laminowania na materiale powierzonym traktować jako świadczenie usługi przerobu, czy jako dostawę towarów oraz, czy w przypadku uznania danych czynności za świadczenie usługi – transakcja opodatkowana jest w miejscu, gdzie siedzibę ma usługobiorca (w Wielkiej Brytanii), a zatem czy Spółka słusznie wystawia dla kontrahenta fakturę ze stawką VAT „NP”?
Zdaniem Spółki ponieważ produkt końcowy na żadnym etapie swej obróbki nie stanowi własności ekonomicznej Spółki nie można uznać opisanych powyżej transakcji za dostawę towarów ale za usługę przetworzenia powierzonego materiału w celu uzyskania laminatu zgodnie ze złożonym zamówieniem konsekwencji świadczone przez Spółkę usługi będą podlegały opodatkowaniu w kraju usługobiorcy na zasadach przewidzianych w kraju siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, co oznacza, że usługę laminowania na materiale powierzonym powinien opodatkować jej nabywca.
Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Organ wskazał, że o kwalifikacji danej czynności jako dostawy towarów, bądź świadczenie usług rozstrzyga każdorazowo zindywidualizowany stan faktyczny. O przedmiocie świadczenia przesądzać będzie zakres oraz specyfika wykonywanych czynności, użytych materiałów, obowiązujące klasyfikacje statystyczne oraz treść umów zawartych każdorazowo przez podatnika i jego kontrahenta. Jedynie analiza czynników takich jak m.in. przedmiot świadczenia, proporcja między udziałem materiałów własnych, a udziałem materiałów powierzonych przez kontrahenta, obowiązki stron, sposób wzajemnego rozliczenia, pozwoli określić, czy wykonywane czynności powinny być traktowane jako usługa na ruchomym majątku rzeczowym, czy też jako dostawa towarów.
Pojęcie „świadczenia usług na ruchomym majątku rzeczowym” nie zostało zdefiniowane na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Przez ruchomy majątek rzeczowy należy rozumieć towary niebędące nieruchomościami. Za usługi na ruchomym majątku rzeczowym uznaje się m.in. naprawę rzeczy ruchomych, usługi serwisowe i gwarancyjne związane z ww. rzeczami, instalację, montaż i demontaż rzeczy ruchomych, przetwarzanie i uszlachetnianie. W przypadku usług na ruchomym majątku rzeczowym są one wykonywane na rzeczach ruchomych należących do nabywcy usługi.
Istota usług świadczonych na ruchomym majątku rzeczowym opiera się na założeniu, że usługodawca otrzymuje od zleceniodawcy materiał i przetwarza go w taki sposób, aby otrzymać pożądany przez zleceniodawcę wyrób. Przepisy nie określają rodzaju, ani charakteru prac jakie mogą być wykonane w ramach usług na ruchomym majątku rzeczowym. Mogą to zatem być prace drobne, a także świadczenia złożone, wymagające zaangażowania wielu różnego rodzaju prac. W każdym przypadku otrzymuje się określony wyrób finalny spełniający wymagane kryteria. Nie ma wątpliwości, iż w przypadku powierzania przez zleceniodawcę 100% materiałów, mamy do czynienia z usługami na majątku rzeczowym. W sytuacji, gdy materiały powierzone stanowią mniej niż 100% materiałów zużytych przy wykonaniu danego wyrobu należy przyjąć, że jeśli stanowią one przeważającą część w stosunku do materiałów własnych usługodawcy, w ujęciu wartościowym, świadczenie stanowi usługę na ruchomym majątku rzeczowym.
Takie podejścia klasyfikacji danej czynności jest podyktowana koniecznością zachowania neutralnych warunków konkurencji dla wszystkich podmiotów działających na danym rynku, co niejednokrotnie było podnoszone przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości. Dla przykładu można przywołać sprawę C-94/09, w której ETS stwierdził, że system podatku VAT sprzeciwia się różnemu traktowaniu na gruncie podatku VAT podobnych towarów lub świadczenia usług, znajdujących się w wyniku tego w stosunku konkurencji.
Zatem uznać należy, że decydujące znaczenie dla konkurencji ma wartość towarów/usług dlatego też dla klasyfikacji świadczenia przyjęto kryterium wartościowe, a nie ilościowe zużytych materiałów do wytworzenia przez Spółkę zamówionych produktów.
Wobec powyższego, w sytuacji gdy materiały powierzone Spółce przez kontrahenta do wykonania laminatów, będących przedmiotem umowy, stanowią w ujęciu wartościowym mniej niż 50% w stosunku do materiałów własnych zużytych przy wykonaniu ww. towarów, to takie świadczenie Spółki na rzecz kontrahenta należy uznać za dostawę towarów.
W związku z uznaniem wykonywanych na rzecz Kontrahenta czynności laminowania z wykorzystaniem materiałów powierzonych za dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy, udzielenie odpowiedzi na pytanie dot. uznania danych czynności za świadczenie usługi, stało się bezprzedmiotowe.
Oprac.: Wojciech Zajączkowski
Zobacz szkolenia: