Polskie firmy w ramach powiązań z podmiotami zagranicznymi i wzajemnie realizowanych strategii biznesowych udzielają wsparcia finansowego, w tym pożyczek, które z założenia mają być spłacane z odsetkami w umownych terminach. Zdarzają się jednak sytuacje, w których dochodzi do umorzenia pożyczki.

Umorzenie zobowiązania równoważne jest zwolnieniu z długu uregulowanemu w art. 508 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z treścią tego przepisu, zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Zwolnienie z długu nie jest skutkiem jednostronnego oświadczenia woli wierzyciela, lecz powstaje w drodze porozumienia (umowy) z dłużnikiem. Ekonomicznym (a po części również podatkowym) następstwem tej czynności jest powstanie w majątku wierzyciela wymiernej straty, a po stronie dłużnika – przysporzenia majątkowego.

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT umorzenie pożyczki co do zasady stanowi przychód podatkowy dla dłużnika. Dotyczy to zarówno należności głównej jak i ubocznych, w tym odsetek. Jednak, przychód podmiotu zagranicznego z tytułu umorzenia pożyczki (kapitału wraz z odsetkami) nie mieści się w katalogu przychodów objętych podatkiem u źródła zawartym w 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Umorzenie pożyczki (kapitału wraz z odsetkami) nie jest tożsame z wypłatą, o której mowa w art. 26 ust. 1 i 7 ustawy o CIT. Nie dochodzi w tej sytuacji do wykonania zobowiązania.

W związku z powyższym w przypadku umorzenia pożyczki po stronie polskiego podatnika nie powstanie obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i przekazania do urzędu skarbowego.

W przeciwnym wypadku podatnik musiałby ponieść ciężar tego podatku, gdyż nie miałby fizycznej możliwości na potrącenie podatku ze względu na brak faktycznej płatności. Stanowisko to potwierdził m.in. Dyrektor KiS w interpretacji z dnia 8 marca 2024 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.694.2023.1.PP.

Obowiązek podatkowy w podatku u źródła nie obciąża przychodów należnych, ale dokonywane wypłaty, które dopiero powodują powstanie obowiązku poboru u płatnika (art. 26 ust. 1 ustawy CIT.). W przypadku umorzenia zobowiązania nie są dokonywane wypłaty świadczeń. Szczególnie, w przypadku umorzenia odsetek dłużnik uzyskuje korzyść majątkową polegającą na możliwości bezpłatnego korzystania z kapitału. Kwalifikacja podatkowa umorzonych odsetek powinna zostać przeprowadzona z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania podpisanej między Polską a krajem siedziby/zamieszkania pożyczkobiorcy. Ewentualne skutki podatkowe będzie miał dłużnik-pożyczkobiorca, który nie musi spłacać długu.

Umorzenie odsetek bądź całego zobowiązania powinno być ocenione również pod kątem osiągnięcia korzyści podatkowej i ewentualnego zgłoszenia schematu podatkowego. W dniu 9 lipca 2020 Szef KAS wydał opinię zabezpieczającą, sygn. DKP3.8011.6.2020, w której uznał, że osiągnięcie korzyści podatkowej może być głównym celem dokonania planowanej czynności umorzenia odsetek, jednakże osiągnięcie tej korzyści będzie zgodne z intencją ustawodawcy. Sprawa dotyczyła postępowania restrukturyzacyjnego i zawarcia układu zmierzającego do umorzenia całości lub części naliczonych i nieskapitalizowanych do wartości kapitału odsetek od pożyczek – co zostało uznane za działanie racjonalne i uzasadnione, a co za tym idzie – nie jako działanie sztuczne. To tylko wskazuje na konieczność każdorazowego uzasadnienia gospodarczego podejmowanych decyzji przez podmioty szczególnie powiązane w zakresie umorzenia odsetek czy całej kwoty pożyczki.