Skopiuj link
Z pytaniem do organu podatkowego zwróciła Spółka, która w ramach działalności gospodarczej prowadzi sprzedaż wyrobów mięsnych własnej produkcji jako Producent. Spółka podejmuje szereg działań o charakterze promocyjnym, reklamowym, marketingowym oraz drugi rodzaj działań wymuszonych przepisami lub wymaganiami klientów, a polegających na przekazywaniu do oceny jakości i bezpieczeństwa swoich wyrobów, oraz surowców używanych do wytwarzania swoich wyrobów. Przekazywane wyroby i surowce umożliwiają zachować właściwą jakość produkowanych wyrobów, a także właściwą jakość surowca do produkcji tych wyrobów, oraz pozwalają wyeliminować ewentualne zagrożenia. Dzięki tym działaniom odbiorcy wyrobów mają pewność właściwej jakości kupowanych wyrobów, co zapewnia bezpieczeństwo i właściwą informację handlową dla klientów. W ramach takich działań, Spółka przekazuje nieodpłatnie próbki swoich wyrobów oraz surowców do produkcji wyrobów własnych. Do próbek wyrobów zalicza się przekazywane w niewielkich ilościach (o wartości jednorazowej z reguły kilkudziesięciu złotych): wędliny, kiełbasy, konserwy i inne wyroby garmażeryjne; do surowców różne rodzaje elementów tuszy zwierząt służących do wyrobu wędlin. Przekazywanie próbek wyrobów i surowców dokonywane jest dla takich instytucji jak Państwowa Inspekcja Handlowa, Państwowa Inspekcja Sanitarna, Powiatowy Lekarz Weterynarii, do kompetencji którego należy w szczególności: badanie zwierząt rzeźnych oraz produktów pochodzenia zwierzęcego, sprawowanie nadzoru nad bezpieczeństwem produktów pochodzenia zwierzęcego, w tym nad wymaganiami weterynaryjnymi przy ich produkcji, umieszczaniu na rynku oraz sprzedaży bezpośredniej, w ramach systemu HACCP który jest systemowym postępowaniem mającym na celu identyfikację i oszacowanie skali zagrożeń bezpieczeństwa żywności, z punktu widzenia jej jakości zdrowotnej oraz ryzyka wystąpienia tych zagrożeń podczas przebiegu wszystkich etapów produkcji i dystrybucji. Ostatnim rodzajem przekazywanych próbek do oceny jest przekazywanie ich do niezależnych badań i oceny dokonywanych przez wyspecjalizowane laboratoria na podstawie zgłoszenia odbiorców wyrobów w przypadkach wątpliwości co do ich składu i jakości, a także w celu weryfikacji składu nowych wyrobów wprowadzanych na rynek zarówno krajowy jak i zagraniczny.
Spółka zadała pytanie, czy w świetle przepisów art. 7 ust. 2, ust. 3, ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązujących od 1 kwietnia 2013 r., nieodpłatne przekazanie próbek wymienionych w opisie stanu faktycznego wyrobów gotowych i surowców w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i w konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do naliczania podatku VAT należnego.
Zdaniem Spółki próbki opisane w stanie faktycznym przekazywane w ramach działalności gospodarczej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Na wstępie należy nadmienić, iż przedmiotowa interpretacja jest wydawana w oparciu o stan prawny obowiązujący od dnia 1 kwietnia 2013 r., uwzględniający zmiany wprowadzone ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013, poz. 35).
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
I tak, w myśl art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:
- przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
- wszelkie inne darowizny
– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.
Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika. (ust. 3)
Zgodnie z treścią art. 7 ust. 7 ustawy, przez próbkę, o której mowa w ust. 3, rozumie się identyfikowalne jako próbka egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość, które pozwalają na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, przy czym ich przekazanie (wręczenie) przez podatnika:
- ma na celu promocję tego towaru oraz
- nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru, chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru.
Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego towaru lub ich części składowych, z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących prezenty o małej wartości (niebędące przedmiotem niniejszej interpretacji) lub próbki. Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).
Należy stwierdzić, iż instytucje którym Spółka przekazuje produkty oraz surowce do przeprowadzenia ekspertyz doznają istotnego ograniczenia we władaniu przekazanym towarem. Ułomność tej dostawy sprowadza się do jasno sprecyzowanego celu przekazania produktów tj. badań laboratoryjnych. Stąd nie można mówić, iż wymienione we wniosku instytucje nabyły prawo do rozporządzania tymi produktami w charakterze zbliżonym do właściciela. Ich rola związana z omawianym przekazaniem ogranicza się tylko i wyłącznie do wykonania usługi na powierzonych do badań towarach, i nie mają one pozostawionej swobody co do dysponowania tymi produktami (surowcami). Konkludując, w świetle okoliczności w jakich następuje przekazanie produktów oraz surowców instytucjom specjalizującym się w badaniach laboratoryjnych żywności, nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania przekazywanymi wyrobami jak właściciel, więc nie ma miejsca dostawa towarów.
Rozstrzygając kwestię opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania wyrobów własnych oraz surowców wymienionych we wniosku takich jak: wędliny, kiełbasy, konserwy i inne wyroby garmażeryjne oraz tusze zwierząt służących do wyrobu wędlin stosownym jest także odwołanie się do założeń konstrukcyjnych podatku od towarów i usług. Otóż, u podstaw podatku VAT leży obciążenie tym podatkiem konsumpcji, co jest realizowane poprzez doliczanie go do ceny nabywanych przez konsumentów dóbr. Faktyczny ciężar podatku jest przerzucany na kolejnych nabywców, aby w końcu obciążyć ostatniego nabywcę – konsumenta, który nie uczestniczy już w tym systemie i nie ma możliwości dalszego przerzucenia podatku. Mając powyższe na uwadze, podatek VAT obciąża konsumpcję danego towaru (lub usługi), przez którą należy rozumieć użycie nabytego towaru (lub usługi) ze skutkiem zaspokojenia jakiejkolwiek potrzeby przez konsumenta.
W świetle powyższego należy uznać, że nieodpłatne przekazanie wyrobów oraz surowców do instytucji zajmujących badaniami laboratoryjnymi pod względem oceny jakości oraz wyeliminowania zagrożeń związanych z dopuszczeniem produktów żywnościowych na rynek nie stanowi czynności, z którą ustawa o VAT wiązałaby powstanie obowiązku podatkowego. Przyczyną pozostawienia poza zakresem podatku VAT tych przekazań jest brak ich konsumpcyjnego charakteru. Oznacza to, że odbiorca przekazywanych towarów nie konsumuje ich, nie jest też w wyniku dokonanej dostawy zaspokojona jakakolwiek potrzeba, ani też nie pojawia się wskutek tego przysporzenie majątkowe. Przekazane produkty służą jedynie jako materiał do wykonania na nich analiz laboratoryjnych. W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze szczególną sytuacją, gdzie wydanie towarów następuje w relacji producent – podmiot wykonujący badania (Państwowa Inspekcja Handlowa, Państwowa Inspekcja Sanitarna, Powiatowy Lekarz Weterynarii, inne wyspecjalizowane podmioty), co wyróżnia ową dostawę towarów spośród powszechnych dostaw realizowanych w obrocie gospodarczym. Te same towary, które są przedmiotem sprzedaży na rzecz ostatecznych konsumentów, gdzie sprzedaż ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, to jako przekazywane w celu wykonania na nich badań laboratoryjnych nie posiadają wartości konsumpcyjnej, gdyż w żaden sposób nie służą zaspokojeniu potrzeb instytucji wykonujących zlecone badania.
Zgodnie z brzmieniem obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2013 r. art. 7 ust. 7 ustawy, pod pojęciem „próbki” rozumie się:
- identyfikowalny jako próbka egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość, pozwalającą na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci,
- przy czym przekazanie (wręczenie) ma na celu promocję tego towaru oraz nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru, chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru.
Podkreślenia wymaga fakt, iż dopiero łączne spełnienie w/w przesłanek pozwala uznać dany towar za „próbkę”, i w konsekwencji zgodnie z dyspozycją art. 7 ust. 3 ustawy wyłączyć przekazanie (wręczenie) towaru z opodatkowania podatkiem VAT.
Konfrontując wymienione wyżej warunki z okolicznościami przedstawionymi we wniosku należy zauważyć, iż brak spełnienia chociażby jednego spośród stawianych przez ustawodawcę warunków względem „próbki”, przekreśla możliwość spełnienia definicji zawartej w art. 7 ust. 7 ustawy. Ustawodawca sformułował kilka warunków, przy czym jedne z nich odnoszą się do ilości, sposobu oznaczenia, oraz właściwości fizykochemicznych, a inne określają cel jaki ma towarzyszyć przekazaniu (wręczeniu) ich przez podatnika. W przedmiotowej sprawie, zdaniem tut. Organu nie została spełniona przesłanka określona w pkt. a w/w artykułu zawierającego definicję „próbki”, bowiem nie można uznać przekazania (wręczenia) wyrobów własnych oraz ich surowców do instytucji zajmujących się badaniem laboratoryjnym jakości i oceną pod względem bezpieczeństwa dopuszczenia produktów żywnościowych do sprzedaży detalicznej, jako mającego charakter promocyjny. Jakkolwiek cel promocyjny jaki towarzyszy przekazaniu próbki danego towaru można uznać za zrealizowany w sytuacji, gdy odbiorca, konsument (potencjalny klient) ma okazję zapoznać się z danym produktem, poznając jego właściwości, co w dalszej kolejności ma sprzyjać zachęceniu go do nabycia pełnowartościowego egzemplarza tego towaru. W niniejszych okolicznościach nie sposób jest dostrzec promocyjny charakter przekazania produktów (surowców) do badań, bez względu na cel w jakim te badania miałyby być wykonywane. Odbiorców tych produktów (laboratoria) nie można uznać za konsumentów, namawianych w ten sposób do nabycia, stąd też przekazania te nie mają charakteru promocyjnego. Powyższe sprawia, że omawiane produkty oraz surowce przekazywane do badań, w opisywanych okolicznościach nie spełniają warunków pozwalających uznać je za „próbkę”.
Reasumując, przekazanie przedmiotowych produktów oraz surowców do instytutów celem wykonania specjalistycznych badań nie będą stanowiły „próbek” w rozumieniu ustawy o VAT, aczkolwiek nie będą podlegały opodatkowaniu z uwagi na okoliczności towarzyszące przekazaniu tych towarów, które sprawiają, że niniejsze przekazywane towary nie posiadają wartości konsumpcyjnej, oraz w istocie nie ma miejsca przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Tym samym przedmiotowe przekazanie nie wypełnia dyspozycji art. 7 ust. 2 ustawy.
Tym samym stanowisko Spółki, z uwagi na jego treść oraz przedstawioną argumentację należało uznać za nieprawidłowe.
Zobacz szkolenia: