Skopiuj link
Z pytaniem do organu podatkowego zwróciła się Spółka, która w ramach prowadzonej działalności, Spółka w niektórych lokalizacjach dzierżawi grunty od jednostek samorządu terytorialnego, na potrzeby dworców autobusowych. Zgodnie z pierwszą umową dzierżawy (1983 r.), poprzedniczka prawna Spółki miała prawo wykonania robót adaptacyjnych w przedmiot dzierżawy w zakresie niezbędnym dla celów prowadzonej działalności i uzgodnionym z wydzierżawiającym (w szczególności robót wykończeniowych budynku dworca, zbiornika przeciwpożarowego, kanalizacji deszczowej, oświetlenia terenu, zadaszenia przystanków). W 2002 r. została zawarta kolejna umowa, która zobowiązywała dzierżawcę do dokonywania nakładów inwestycyjnych w przedmiot dzierżawy, co roku w okresie 3 lat (m.in. wymiany pokrycia dachowego, remontu placu, chodników). W 2005 r. zawarto kolejną umowę, w której wydzierżawiający zobowiązał się do dokonywania w każdym roku umowy, remontów placu manewrowego w zakresie ustalonym z dzierżawcą. Ostatnia umowa dzierżawy została zawarta w 2009 r. i nie zawierała zapisów odnośnie nakładów poniesionych na podstawie umowy z 1983 r. Wydatki inwestycyjne poniesione na nieruchomości zostały w dużej mierze rozliczone w czynszu dzierżawnym. Sposób rozliczenia uzależniony był od okresu poniesionych nakładów i zapisów w odpowiednich umowach z lat 1983, 1996, 2002, 2005, 2009.
W III kwartale 2013 r. Spółka ze względów ekonomicznych istotnie ograniczyła działalność przewozową na obszarze gminy, w której położona jest przedmiotowa nieruchomość. W związku z powyższym rozwiązała w trybie wypowiedzenia umowę dzierżawy nieruchomości, której właścicielem jest jednostka samorządu terytorialnego.
Spółka nadal korzysta z nieruchomości dla celów prowadzonej działalności przewozowej (wjazdy na dworzec, w związku z obsługą linii regularnych), ale nie jest już jej dzierżawcą. W momencie rozwiązania umowy inwestycje w obcym środku trwałym były całkowicie umorzone (zamortyzowane) zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto w związku z wieloletnim użytkowaniem przedmiotowych inwestycji w obcym środku trwałym, stopień zużycia tych nakładów jest bardzo znaczny, a ich obecna wartość rynkowa jest znikoma (także z uwagi na to, że niektóre z inwestycji straciły znaczenie z punktu widzenia celu, dla którego były dokonane).
Spółka zadała pytanie, czy nieodpłatne pozostawienie przez Spółkę na rzecz jednostki samorządu terytorialnego całkowicie zamortyzowanych nakładów (inwestycji w obcym środku trwałym) będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.
Zdaniem Spółki nieodpłatne pozostawienie na rzecz jednostki samorządu terytorialnego całkowicie zamortyzowanych nakładów (inwestycji w obcym środku trwałym), nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Wskazał, że w związku z tym, że wniosek dotyczy stanu faktycznego, który zaistniał w 2013 r., interpretację wydano na podstawie stanu prawnego obowiązującego w 2013 r.
Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby niebędące dostawą. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Usługą nie będzie natomiast takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów.
Z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (tj. wybudowanie budynku lub budowli oraz ulepszenie i modernizacja istniejących budynków lub budowli, posadowionych na cudzym gruncie) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. W konsekwencji podmiot, który poniósł nakłady na nieruchomość, nie może ich sprzedać. Niemniej jednak ma on pewne prawo do tych nakładów i może je przenieść na rzecz innego podmiotu. Przy przeniesieniu prawa do nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel, ponieważ przedmiot dzierżawy przez cały okres trwania tego stosunku pozostaje własnością wydzierżawiającego. Wobec powyższego należy stwierdzić, że przeniesienie prawa do nakładów inwestycyjnych poniesionych w obcym środku trwałym nie może zostać uznane za odpłatną dostawę towarów, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar. Z tych też względów, przeniesienie za wynagrodzeniem nakładu budowlanego na nabywcę należy traktować jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
Z treści powyższego przepisu wynika, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie będzie się wpisywało w cel prowadzonej działalności gospodarczej, przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona.
Zatem w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie polegające na przeniesieniu nakładów poczynionych w obcym środku trwałym, wykonane jest na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika, to bez względu na to, czy od poniesionych wydatków podatnikowi przysługiwało, czy nie, prawo do odliczenia podatku naliczonego, przeniesienie nakładów należy uznać za odpłatne świadczenie usług, a tym samym za podlegające opodatkowaniu.
Stosownie do art. 29 ust. 12 ustawy o VAT w przypadku świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika.
Analiza cytowanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że skoro od początku przedmiotem dzierżawy był – jak wynika z wniosku – grunt zabudowany m.in. budynkiem w stanie surowym nakrytym dachem z częściową stolarką okienną i częściowymi instalacjami wewnętrznymi, to ponoszone przez Spółkę (wcześniej jej poprzedniczkę prawną) nakłady na jego adaptację, a następnie modernizacje/remonty, stanowiły inwestycje w obcym środku trwałym, które – jak stwierdzono wyżej – w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług stanowiły świadczenie usług.
W związku z faktem, że nieodpłatne przeniesienie nierozliczonych uprzednio nakładów, poniesionych na dzierżawionej nieruchomości, na jej właściciela, nie miało związku z działalnością gospodarczą Spółki (czynność przekazania nakładów nastąpiła w związku z rozwiązaniem umowy dzierżawy), należy stwierdzić, że czynność ta stanowiła świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy. Zatem, mimo, że była to czynność nieodpłatna, stanowiła transakcję, którą w świetle przepisów ustawy uznaje się za odpłatną. Tym samym była to czynność podlegająca opodatkowaniu.
W konsekwencji Spółka winna opodatkować czynność przeniesienia nierozliczonych uprzednio nakładów.
Nie ma przy tym znaczenia, że wartość nakładów (inwestycji w obcym środku trwałym), została całkowicie zamortyzowana, gdyż z przepisu art. 29 ust. 12 ustawy – regulującego kwestię podstawy opodatkowania w przypadku czynności określonej w art. 8 ust. 2 ustawy – wynika, że przy jej ustaleniu należy odnieść się do kosztu świadczenia usług poniesionego przez podatnika.
