Skopiuj link
• dla których prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdów,
oraz które są
• konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
• przeznaczone wyłącznie do:
– odprzedaży,
– sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
– oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze
– jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika,
jak również takich:
• których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.
Do tych ostatnich zaliczane są pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
o klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
o z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków,
o pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
o pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
– agregat elektryczny/spawalniczy,
– do prac wiertniczych,
– koparka, koparko-spycharka,
– ładowarka,
– podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
– żuraw samochodowy,
– bankowóz typu A i B,
– pogrzebowy.
– jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.
Warunki jakie muszą spełnić bankowozy oraz pogrzebowe dla odliczania 100% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi pojazdami zostały sformułowane w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 27 marca 2014 r. w sprawie pojazdów samochodowych uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (Dz.U. 2014, poz. 407).
Jak wynika z powyższego pełne odliczenie nie może dotyczyć wydatków związanych z pojazdami samochodowymi dla których nie prowadzi się ewidencji przebiegu pojazdu oraz pojazdami samochodowymi, których konstrukcja (np. pojazdy specjalne, albo vany), bądź przeznaczenie (odsprzedaż, sprzedaż, najem) nie wskazuje na ich wyłączne wykorzystywanie do działalności gospodarczej.
Jak wynika z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi do których stosuje się 50% odliczenie podatku naliczonego zalicza się wydatki dotyczące:
1) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3) nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.
Z powyższego przepisu wynika, że wszelkie wydatki związane m.in. z nabyciem, wytworzeniem, eksploatacją, naprawami, konserwacją oraz używaniem pojazdów wskazanych w art. 86a ust. 1 uniemożliwiają pełne odliczenie podatku naliczonego.
Uwzględniając powyższe należy zadać pytanie, czy ww. ograniczenia dotyczą również wydatków związanych z opłatami za autostrady (prywatne, a nie zarządzane przez GDDKiA – te opłaty bowiem nie podlegają podatkowi VAT) oraz parkingi.
Orzeczenia sądów administracyjnych wydawane na podstawie przepisów o podatkach dochodowych wielokrotnie dokonywały wykładni pojęcia „używanie” dla celów ustalenia, czy określone wydatki mogą stanowić (w ramach limitu) koszty uzyskania przychodów. Prezentowana tam wykładnia nie jest korzystna dla podatników. Sądy wielokrotnie wskazywały, że „wydatki na zakup paliwa, opłaty za autostrady, parkingi itp. należą do kosztów używania samochodu” – wyroki NSA z dnia 20 sierpnia 2013 r. II FSK 2447/11 oraz II FSK 2446/11, czy z dnia 17 października 2012 r. II FSK 467/11.
Stanowisko to potwierdza ministerstwo finansów, które w broszurze informacyjnej pt.: „Nowe zasady odliczania podatku VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi” wśród wydatków objętych ograniczeniem w odliczaniu podatku wymienia wydatki: z tytułu nabycia innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów (np. opłaty za parking, przejazd autostradą).
Jak wynika z powyższego literalna wykładnia przepisu art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT oraz dokonywane przez sądy administracyjne oraz ministerstwo finansów wykładnie pojęcia „używanie” prowadzą do wniosku, że podatnicy odliczający 50% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi nie mają możliwości odliczenia 100% podatku naliczonego od wydatków na autostrady i parkingi.
Czy jednak ograniczenie dotyczy również opłat za parking, czy autostradę w sytuacji, w której podatnik udaje się w podróż służbową, która jest związana wyłącznie z działalnością gospodarczą?
Konieczne staje się sięgnięcie do art. 86a ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT, z którego wynika, że ograniczenie w odliczeniu nie ma zastosowania do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.
Przepis ten utwierdza podatnika w przekonaniu, że od autostrady, czy parkingu 100% podatku odliczyć nie można, skoro wyjątkowo można odliczyć 100% kwoty podatku od wydatków związanych z towarami montowanymi w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.
Należy przypomnieć, że wprowadzone od 1 kwietnia 2014 r. przepisy zostały wprowadzone w związku z przyznanym Polsce środkiem specjalnym (50% ograniczenie w odliczaniu VAT od pojazdów) na podstawie decyzji wykonawczej Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. upoważniającej Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (2013/805/UE).
Krajowe przepisy w tym zakresie muszą być zgodne z przyznanym Polsce środkiem specjalnym. W innej sytuacji wprowadzone ograniczenia nie będą posiadać podstawy prawnej do ich wprowadzenia w prawie krajowym.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. decyzji w drodze odstępstwa od art. 168 dyrektywy 2006/112/WE, Rzeczpospolita Polska zostaje niniejszym upoważniona do ograniczenia do wysokości 50 % prawa do odliczenia VAT od zakupu, nabycia wewnątrzwspólnotowego, przywozu, wynajmu lub leasingu silnikowych pojazdów drogowych, a także VAT naliczanego od wydatków związanych z tymi pojazdami, jeśli pojazd nie jest używany wyłącznie do celów działalności gospodarczej.
Natomiast ust. 3 tego artykułu stanowi, że ograniczenie do wysokości 50 %, o którym mowa w ust. 1, nie ma
zastosowania do VAT naliczonego od wydatków, które są w całości związane z działalnością gospodarczą podatnika.
W konsekwencji wydatki związane w całości z działalnością gospodarczą podatnika nie są objęte żadnym ograniczeniem w odliczaniu podatku naliczonego.
Dokonując porównania art. 1 ust. 3 ww. decyzji oraz cytowanego wyżej przepisu art. 86a ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT wskazującego, że ograniczenie w odliczeniu nie ma zastosowania do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, prowadzi do jednoznacznego wniosku, że przepis art. 86a ust 3 pkt 2 ustawy o VAT dokonuje bezpodstawnego zawężenia przypadków, w których podatnikowi przysługuje pełne odliczenie podatku, a które wynikają z wskazanego art. 1 ust. 3 ww. decyzji. Zawężenie to jako nieznajdujące podstawy prawnej jest niezgodne z przepisami UE i nie musi być stosowane przez podatników dokonujących takich odliczeń.
Podsumowując, przepis art. 86a ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT w zakresie jakim dokonuje bezzasadnego ograniczenia w prawie do odliczenia podatku nie musi być stosowany przez podatników. Jednakże odliczanie 100% kwoty podatku od wydatków w całości związanych z działalnością gospodarczą (autostrady i parkingi) niewątpliwie spowoduje spór z organami podatkowymi, które powoływać się będą wyłącznie na przepisy ustawy o VAT. W kontekście powyższego decyzja, czy odliczać 100% kwoty podatku w takich sytuacjach, czy jedynie 50% powinna być podjęta z rozwagą i świadomością ewentualnego sporu podatkowego.
Wojciech Zajączkowski