Wewnątrzwspólnotowa transakcja trójstronna

Z pytaniem do organu podatkowego zwróciła się Spółka, która dokonuje transakcji w zakresie sprzedaży samochodów ciężarowych poza granicami kraju. Przebieg transakcji przedstawia się następująco. Podmiot słowacki (podatnik B), będący podatnikiem VAT, otrzymuje zamówienie od podmiotu z Austrii (podatnika C). Podmiot słowacki realizuje zamówienie w ten sposób, że towary są wysyłane bezpośrednio od Spółki z Polski (podatnika A). W tym przypadku odbywają się właściwie dwie dostawy (tzn. pomiędzy podmiotem polskim a podmiotem słowackim oraz pomiędzy podmiotem słowackim a podmiotem austriackim). Jednakże następuje tylko jedno przesunięcie towarów, z Polski do Austrii (podmiot słowacki wystawia fakturę podmiotowi austriackiemu, polski słowackiemu).

Samochody będące przedmiotem transakcji transportowane są z Polski (A) do Austrii (C). Są one wydawane przez spółkę-dostawcę bezpośrednio ostatniemu podatnikowi (C), z pominięciem drugiego podatnika (B). Ostatni podatnik (C) organizuje transport (przejazd) towarów (samochodów) i ponosi jego koszty, działając w tym zakresie w interesie i za aprobatą Spółki lub „drugiego podatnika”.

Spółka zadała pytanie, czy opisana transakcja, w ramach której ostatni podatnik (C) organizuje transport, działając w tym zakresie w interesie i za aprobatą Spółki (A) lub drugiego podatnika (B) spełniają definicję wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, o której mowa jest w art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług VAT, w odniesieniu do których rozliczenie VAT może zostać dokonane na zasadach właściwych dla procedury uproszczonej przewidzianej w art. 135 ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

Zdaniem Spółki wskazane transakcje spełniają wymogi określone w dyspozycji art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, wskazujące na prawidłowości klasyfikacji jako WTT, w odniesieniu do których możliwe jest rozliczenie VAT przy wykorzystaniu procedury uproszczonej, o której mowa jest w art. 135 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko Spółki za prawidłowe. Organ wskazał, że cechą transakcji łańcuchowych jest to, że każda z dostaw dokonywanych pomiędzy kolejnymi podmiotami w łańcuchu dostaw traktowana (rozliczona) jest odrębnie.

Stosownie do art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy przez wewnątrzwspólnotową transakcję trójstronną rozumie się transakcję, w której są spełnione łącznie następujące warunki:

1. trzech podatników VAT zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w trzech różnych państwach członkowskich uczestniczy w dostawie towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności, przy czym dostawa tego towaru jest dokonana między pierwszym i drugim oraz drugim i ostatnim w kolejności,
2. przedmiot dostawy jest wysyłany lub transportowany przez pierwszego lub też transportowany przez drugiego w kolejności podatnika VAT lub na ich rzecz z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 pkt 4 ustawy przez procedurę uproszczoną rozumie się procedurę rozliczania VAT w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, polegającą na tym, że ostatni w kolejności podatnik VAT rozlicza VAT, z tytułu dokonania na jego rzecz dostawy towarów przez drugiego w kolejności podatnika VAT, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:

1. dostawa na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT była bezpośrednio poprzedzona wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów u drugiego w kolejności podatnika VAT,
2. drugi w kolejności podatnik VAT dokonujący dostawy na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka,
3. drugi w kolejności podatnik VAT stosuje wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika VAT ten sam numer identyfikacyjny na potrzeby VAT, który został mu przyznany przez państwo członkowskie inne niż to, w którym zaczyna się lub kończy transport lub wysyłka,
4. ostatni w kolejności podatnik VAT stosuje numer identyfikacyjny na potrzeby VAT państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka,
5. ostatni w kolejności podatnik VAT został wskazany przez drugiego w kolejności podatnika VAT jako obowiązany do rozliczenia podatku VAT od dostawy towarów realizowanej w ramach procedury uproszczonej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że transakcja trójstronna ma miejsce wówczas, gdy spełnione są łącznie następujące warunki: uczestnikami są trzej podatnicy, z różnych państw Unii Europejskiej, każdy z podatników jest zarejestrowany w swoim państwie na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, dostawa towaru odbywa się miedzy pierwszym i drugim oraz drugim i ostatnim w kolejności, natomiast towar jest wydawany przez pierwszego bezpośrednio ostatniemu w kolejności podatnikowi. W przypadku transakcji trójstronnych nie przyporządkowuje się transportu lub wysyłki do konkretnej dostawy.

Łączne zrealizowanie powyższych warunków (wynikających z art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy) umożliwia zakwalifikowanie transakcji jako wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej.

Jeżeli spełnione są również przesłanki zawarte w art. 135 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnik ma prawo rozliczenia ww. transakcji zgodnie z procedurą uproszczoną.

Jak wynika z ww. przepisów jedną z przesłanek uznania transakcji za wewnątrzwspólnotową transakcję trójstronną jest warunek, by transport został dokonany przez pierwszego lub drugiego uczestnika obrotu lub na ich rzecz. Powyższa regulacja nie wyklucza uznania transakcji za wewnątrzwspólnotową transakcję trójstronną w sytuacji, gdy transport towaru jest organizowany i finansowany przez trzeciego uczestnika obrotu (ostatecznego odbiorcę) jeżeli działa on na rzecz pierwszego lub drugiego podatnika.

Możliwe jest zatem przypisanie transportu dostawie realizowanej przez pierwszy podmiot w łańcuchu na rzecz drugiego, nawet w sytuacji, gdy żaden z tych podmiotów de facto nie organizuje ani nie finansuje transportu, a funkcje te przejmuje podmiot trzeci, o ile działa on w tym zakresie na rzecz podmiotu pierwszego lub drugiego, co ma miejsce w sprawie będącej przedmiotem zapytania. Nie ma przeciwskazań aby osobą transportującą na rzecz pierwszego lub drugiego podatnika był odbiorca towaru, chociażby na własny koszt, ale działający na rzecz zbywcy i drugiego podatnika. Jest oczywiste, że cała transakcja jest dokonywana również w interesie ostatniego nabywcy.

Ponadto mając na uwadze, że:

1. kontrahent słowacki nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terenie państwa w którym kończy się transport lub wysyłka tj. w Austrii,
2. kontrahent słowacki stosuje ten sam numer identyfikacyjny na potrzeby VAT zarówno wobec pierwszego jak i ostatniego w kolejności podatnika VAT. Numer identyfikacyjny na potrzeby VAT kontrahenta słowackiego został nadany przez państwo słowackie – inne niż to w którym zaczyna się (tj. Polska) i kończy się (tj. Austria) transport lub wysyłka,
3. podatnik austriacki stosuje austriacki numer identyfikacyjny na potrzeby VAT,
4. podatnik słowacki wskazał podatnika austriackiego jako podmiot zobowiązany do rozliczenia podatku VAT od dostawy towarów realizowanych w ramach procedury uproszczonej

– należy uznać, iż są spełnione warunki do rozpoznania przedmiotowej transakcji jako wewnątrzwspólnotową transakcję trójstronną do której ma zastosowanie procedura uproszczona o której mowa w art. 135 ust. 1 pkt 4 ustawy.