Poprzez sformułowanie „dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano)”, zawarte w art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, należy rozumieć ten dzień okresu sprawozdawczego, do którego przypisywany jest koszt, a nie moment faktycznego (technicznego) dokonania operacji zaksięgowania kosztu (wprowadzenia do ksiąg rachunkowych). W konsekwencji, koszty uzyskania przychodów, pośrednio związane z przychodami, a dotyczące danego roku podatkowego, ujęte jako koszt w księgach rachunkowych podmiotu (zaksięgowane) w poprzednim roku podatkowym (tj. w roku podatkowym, którego dotyczy faktura dokumentująca koszt) są potrącalne w tym roku podatkowym, na który zostały ujęte jako koszt w księgach rachunkowych podmiotu (tj. w „poprzednim” roku podatkowym). Stanowisko takie zaprezentował Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 15 czerwca 2023 r., sygn. 0114-KDIP2 2.4010.205.2023.1.ASK. Ta zasada ogólna może być jednak przez podmiot zmodyfikowana, jeśli zawrze odpowiednie zapisy w dokumencie wewnętrznym, jakim jest polityka rachunkowości.

Zapisy dokonywane w księgach co do zasady nie mogą tworzyć, ani też modyfikować materialnego prawa podatkowego. Przepisy ustawy o rachunkowości określają jedynie sposób prowadzenia ksiąg i jako takie nie mogą rozstrzygać o tym, co jest, a co nie jest kosztem uzyskania przychodów. Księgi rachunkowe służą ustaleniu wysokości dochodu (straty) podatkowego, nie mają zaś charakteru podatkotwórczego (wyrok TK z 4 lutego 1994 r. sygn. akt U 2/90). Faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych (tj. ujęcie danego wydatku „jako koszt” w księgach rachunkowych –na koncie kosztowym) nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia go jako kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednak w sytuacji, gdy sprawozdanie finansowe za rok ubiegły jest już zatwierdzone a CIT/PIT wysłany to w zależności od wysokości kosztu i przyjętego przez podmiot poziomu istotności, moment ujęcia pośrednich kosztów uzyskania przychodów w księgach w dużej mierze zależy, (ze względu na niedoprecyzowany zakres art. 15 ust. 4d ustawy CIT) od polityki rachunkowości i kierownika jednostki. Potwierdza to nadal aktualne pismo Ministra Finansów z 25.05.2015 r., DD10.8221.48.2015.MZO : "Biorąc powyższe pod uwagę – w świetle przedstawionego stanu faktycznego, z którego wynika, że część faktur dotycząca kosztów bezpośrednio związanych z osiąganymi przez Spółkę przychodami roku 2009 i 2010 została przez nią otrzymana w 2011 r., po złożeniu rocznego zeznania podatkowego oraz po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez wspólników – stwierdzić należy, że faktury te należy rozliczyć w kolejnym roku podatkowym, w którym został poniesiony i udokumentowany koszt bezpośredni tj. w 2011 r. W konsekwencji, stanowisko Spółki należy w tym zakresie uznać za prawidłowe."

A więc, jeżeli faktura kosztowa dotarła do podatnika po zakończeniu roku podatkowego, ale przed dniem sporządzenia sprawozdania finansowego (nie później niż do upływu terminu do złożenia zeznania), to koszt taki powinien zostać zaliczony do kosztów zakończonego roku podatkowego. Jeżeli natomiast faktura dotarła później (tj. po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego), to podatnik może zaliczyć koszt wynikający z faktury do roku bieżącego.
dr Małgorzata Rzeszutek

doradca podatkowy